• Від’ємне значення об’єкта
оподаткування податком на прибуток

У платників податку на прибуток виникають запитання щодо порядку відображення в податковому обліку від’ємного значення об’єкта оподаткування податком на прибуток (збитків).
Законом № 349-IV п. 6.1 ст. 6 Закону № 334/94-ВР викладено у новій редакції, а саме встановлено: якщо об’єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від’ємне значення об’єкта оподаткування
(з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від’ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об’єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від’ємного значення об’єкта оподаткування попереднього року в складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від’ємного значення.
Оскільки зазначеною статтею чітко визначено, що сума від’ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року, то таку норму вперше можна застосовувати за результатами фінансово-господарської діяльності підприємств у 2003 р., тобто у I кварталі 2004 р.
Одночасно п. 11 розділу II «Перехідні положення» Закону № 349-IV встановлено: якщо платник податку задекларував від’ємне значення об’єкта оподаткування (балансові збитки) за наслідками податкового періоду, що передує податковому періоду, з якого починають застосовуватися норми цього Закону, таке від’ємне значення об’єкта оподаткування для цілей оподаткування обліковується окремо, не включається до складу валових витрат та враховується таким платником податку у зменшення об’єкта оподаткування наступних податкових періодів протягом 12 календарних кварталів з моменту виникнення такого від’ємного значення.
Таким чином, балансові збитки підприємства станом на 01.01.2003 р., які відображаються в рядку 40 графи 4 декларації про прибуток підприємства, затвердженої наказом № 214, слід обліковувати окремо з метою подальшого їх врахування у зменшення об’єкта оподаткування протягом наступних 12 календарних кварталів з моменту виникнення такого від’ємного значення.
Тобто балансові збитки підприємства погашатимуться у хронологічному порядку їх виникнення. При цьому слід мати на увазі: якщо такі збитки за результатами фінансово-господарської діяльності наступних податкових кварталів покривалися прибутками, вони не підлягають подальшому перенесенню.
Виходячи зі змісту першого речення п. 11 розділу II «Перехідні положення» Закону № 349-IV, I квартал 2003 р. є останнім строком для погашення збитків, які виникли у I кварталі 2000 р. i не покриті прибутками в наступних періодах.
Проте наступне речення вищезазначеного п. 11 чітко встановлює: якщо зазначений строк у 12 кварталів минув до набрання чинності цим Законом, то останнім кварталом такого строку вважається квартал, з якого починають застосовуватися норми цього Закону. Якщо зазначене від’ємне значення об’єкта оподаткування не погашається протягом такого строку, непогашена сума в подальшому для цілей оподаткування не враховується у зменшення об’єкта оподаткування та не підлягає включенню до складу валових витрат такого платника податку.
Таким чином, ця норма поширюється на збитки, які виникли протягом 1998 — 1999 рр. Оскільки норми ст. 6 Закону № 349-IV починають діяти з 01.01.2003 р., то кварталом, в якому востаннє враховуються збитки, отримані за результатами 1998 — 1999 рр. i не покриті прибутками в наступних періодах, є I квартал 2003 р.
Що ж до балансових збитків, які виникли за результатами фінансово-господарської діяльності платників податку на прибуток у 1997 р., то вони повинні бути виключені з обліку 01.01.2003 р., оскільки 20-квартальний термін їх перенесення (згідно з попередньою редакцією ст. 6) припадає саме на цю дату.
Враховуючи зазначене, останнім періодом, в якому дозволено погашати збитки за результатами IV кварталу 2002 р., є 2005 р., i відповідно дані рядка 09 протягом звітних періодів 2003 — 2005 рр. повинні зменшуватися:
на суми отриманих прибутків i не можуть збільшуватися у зв’язку з отриманням збитків у поточних звітних періодах;
у зв’язку із закінченням 12-квартального періоду з моменту виникнення балансових збитків.
Отже, з метою виконання зазначеної норми платникам податку доцільно було б зробити відповідний розрахунок інвентаризації від’ємного значення, не покритого прибутками за результатами попередніх періодів з урахуванням 12 календарних кварталів з моменту виникнення такого від’ємного значення.
Водночас слід пам’ятати, що балансові збитки, які відповідно до вищезазначеної норми дозволено переносити на наступні податкові періоди, погашаються прибутками виключно в порядку хронології їх виникнення.
Для того щоб платникам податку зручніше було враховувати збитки, отримані за підсумками 2002 р., пропонуємо скористатися умовним прикладом розрахунку

УМОВНИЙ ПРИКЛАД РОЗРАХУНКУ інвентаризації від’ємного значення, не покритого прибутками за результатами попередніх періодів з урахуванням 12 календарних кварталів з моменту виникнення такого від’ємного значення
			тис. грн.
Рік 1998 1999 2000 Період І кв. ІІ кв. ІІІ кв. ІV кв. 60 5 - 35 20 80 20 15 50 20 15 50 30 І кв. ІІ кв. ІІІ кв. ІV кв. - 25 80 72 -50 30 55 - - 55 - - 50 І кв. ІІ кв. ІІІ кв. ІV кв. 20 - 10 - 35 - 60 50 30 40 75 30 40 75 135 Рядок 36 Рядок 38 Рядок 40

Рік	2001				2002
Період	I кв.	II кв.	III кв.	IV кв.	І кв.	ІІ кв.	ІІІ кв.	IV кв.
Рядок 36	65	30	- 15	45	- 85	- 50	24	31
Рядок 38	135	70	40	55	10	95	145	121
Рядок 40	70	40	55	10	95	145	121	90

Рік	2003				2004				2005
Період	І кв.	ІІ півр.	9 міс.	рік	І кв.	І півр.	9 міс.	рік	І кв.	І півр.	9 міс.	рік
Рядок 03	30	120	150	175	80	135	165	190	285	380	490	510
Рядок 06	45	100	130	150	40 + 30	110	150	175	170 + 65	280	350	380
Рядок 07	10	25	40	55	25	35	50	80	20	40	55	60
Рядок 08	- 25	- 5	- 20	- 30	- 15	- 10	- 35	- 65	30**	60	85	70
Рядок 09	90*	90	90	90	90	90	90	90	90	80***	60****	60
Рядок 11											25	10

* Балансові збитки станом на 01.01.2003 р. (у цьому розрахунку) утворилися внаслідок непокритих збитків І кварталу 2002 р. у сумі 40 тис. грн. та ІІ кварталу 2002 р. у сумі 50 тис. грн.
** Позитивного об’єкта оподаткування в сумі 30 тис. грн. недостатньо, щоб покрити балансові збитки в сумі 40 тис. грн., отримані в І кварталі 2002 р.
*** І квартал 2005 р. є останнім строком, в якому згідно з вимогами Закону № 334/94-ВР дозволено зменшувати об’єкт оподаткування на суму збитків І кварталу 2002 р., тому збитки в сумі 10 тис. грн. залишаються непокритими, відповідно в рядок (09) переноситься 80 тис. грн.
**** 60 тис. грн. — сума збитків, погашена протягом І півріччя 2005 р. згідно з п. 11 розділу ІІ «Перехідні положення» Закону № 349-IV.