Отнесение на валовые расходы процентов по кредиту,
выплата за счет которого не относится к валовым расходам
------------------------------------------------------------------
У предприятия имеется необходимость получить в банке денежные
средства в гривне по кредитному договору и перечислить предприятию
- резиденту Украины с назначением платежа, исключающим направление
на валовые расходы (к примеру, по договору поручения на покупку,
договору комиссии).
При этом предприятие заинтересовано в том, чтобы была
возможность относить проценты по кредиту в течение года и более в
состав валовых расходов, не опасаясь посягательств ГНИ.
Просим предложить решение вышеизложенной проблемы в
соответствии с нормами действующего законодательства.
Реализовать указанную операцию, на наш взгляд, возможно,
воспользовавшись соответствующими нормами налогового
законодательства и гражданского права, с использованием договора
поручения (см. приложение).
Предлагаемый нами вариант предусматривает несколько уровней
взаимодействия с соответствующим решением проблемы
налогообложения:
I - взаимоотношения доверитель - поверенный;
II - взаимоотношения доверитель - банк;
III - взаимоотношения предприятие - ГНИ.
I
(Доверитель - поверенный)
Поверенный по договору поручения обязуется совершить от имени
и за счет доверителя, которым является предприятие, определенные
юридические действия, например - осуществить приобретение товаров
(работ, услуг) (ст. 386 ГКУ ( 1540-06 )), т. е. посредник в
договоре поручения выступает не от своего имени, а от имени
доверителя.
В свою очередь, доверитель обязан уплатить поверенному
вознаграждение только в том случае, если это предусмотрено
договором или утвержденными в установленном порядке правилами
(ст. 387 ГКУ ( 1540-06 )), т. е. обязательным условием для выплаты
вознаграждения по договору поручения (при отсутствии
предусматривающих его нормативных документов) является указание в
договоре соответствующей нормы.
Помимо выплаты по исполнении поручения вознаграждения,
доверитель обязан, в соответствии со ст. 391 ГКУ ( 1540-06 ), если
иное не предусмотрено договором, обеспечить поверенного денежными
средствами, необходимыми для исполнения поручения (выдать аванс на
осуществление связанных с выполнением поручения расходов).
Таким образом, законодательно установленная обязанность
доверителя обеспечить поверенного средствами для исполнения
поручения позволяет осуществить перечисление средств предприятием
предприятию - резиденту Украины по договору поручения.
Порядок налогообложения данной операции в соответствии с
нормами налогового законодательства будет следующим.
Доверитель - предприятие - сумму средств, направляемых
поверенному во исполнение договора поручения, на валовые расходы
не относит согласно нормам и п. 7.9.2 п. 7.9 ст. 7 Закона о
налогообложении прибыли ( 283/97-ВР ).
В соответствии с нормами абзаца третьего и. 4.7 ст. 4 Закона о
НДС ( 168/97-ВР ) доверитель не увеличивает налоговый кредит на
сумму денежных средств, перечисленных поверенному.
Поверенный - сумму средств, полученных от доверителя во
исполнение договора поручения, на валовые доходы не относит
согласно нормам пп. 7.9.1 п. 7.9 ст. 7 Закона о налогообложении
прибыли ( 283/97-ВР ).
В соответствии с нормами абзаца третьего п. 4.7 ст. 4 Закона о
НДС ( 168/97-ВР ) датой увеличения налогового кредита поверенного,
осуществляющего деятельность но приобретению товаров (работ,
услуг) но поручению и за счет другого лица, является дата
перечисления средств поверенным в пользу продавца таких товаров
(работ, услуг). А датой увеличения налоговых обязательств
поверенного является дата передачи таких товаров (работ, услуг)
доверителю.
II
(Доверитель - банк)
Для нормального обеспечения хозяйственной деятельности
предприятия при недостаточности собственных средств предприятию
необходимо привлечение заемных средств.
Банковский кредит предоставляется субъектам кредитования всех
форм собственности во временное пользование на условиях,
предусмотренных кредитным договором. Основными из них являются:
обеспечение, возврат, срочность, платность и целевая
направленность. Целевой характер использования предусматривает
вложение заемных средств на конкретные цели, предусмотренные
кредитным договором. Банк осуществляет контроль за выполнением
заемщиком условий кредитного договора, целевым использованием
кредита, своевременным и полным его погашением.
Пунктом 21 Положения НБУ о кредитовании, утвержденного
постановлением Правления НБУ от 28.09.95 г. № 246 ( v0246500-95 )
(далее - Положение № 246), запрещено предоставление кредитов на:
- покрытие убытков хозяйственной деятельности заемщика;
- формирование и увеличение уставного фонда коммерческих
банков и других хозяйственных обществ.
В условиях кредитного договора как цель использования взятого
кредита может быть указано: "пополнение оборотных средств". Тот
факт, что предприятием направлены денежные средства во исполнение
поверенным договора поручения, не означает, что на эти цели были
направлены именно полученные кредитные ресурсы - направляются
оборотные средства предприятия.
Проанализируем, насколько подобного рода операция, с
получением кредита, подпадает под определение пополнения оборотных
средств.
Статьей 10 Закона Украины "О предприятиях в Украине"
( 887-12 ) установлено, что имущество предприятия составляют
основные фонды и оборотные средства, а также другие средства,
стоимость которых отражается на самостоятельном балансе
предприятия.
Согласно положениям П(С)БУ 2 "Баланс", утвержденного приказом
Минфина Украины от 31.03.99 г. № 87 ( z0396-99 ), оборотными
активами (средствами) являются денежные средства и их эквиваленты,
которые не ограничены в использовании, а также другие активы,
предназначенные для реализации или потребления в течение
операционного цикла или в течение двенадцати месяцев с даты
баланса. Перечень оборотных активов представлен разделом II актива
баланса, запасы, товары, векселя полученные, дебиторская
задолженность, текущие финансовые инвестиции, денежные средства и
их эквиваленты.
Одним из источников формирования имущества в ст. 10 "О
предприятиях в Украине" указаны кредиты банков.
Таким образом, взятый кредит банка может быть использован на
пополнение денежных средств в национальной валюте, которые, в свою
очередь, направляются поверенному по договору поручения.
III
(Предприятие - ГНИ)
Согласно пп. 5.5.1 п. 5.5 ст. 5 Закона Украины "О
налогообложении прибыли предприятий" ( 283/97-ВР ) к составу
валовых расходов относятся какие-либо расходы, связанные с
выплатой или начислением процентов по долговым обязательствам (в
том числе по каким-либо кредитам, депозитам) в течение отчетного
периода, если такие выплаты или начисления осуществляются в связи
с ведением хозяйственной деятельности налогоплательщика. (Данная
фраза, выделенная нами, носит ключевой характер для решения
поднятой в запросе проблемы.)
Определение понятия "проценты" дано в п. 1.10 Закона о
налогообложении прибыли, согласно которому проценты - это доход,
который уплачивается (начисляется) заемщиком в пользу кредитора в
виде платы за использование привлеченных на определенный срок
средств или имущества. В проценты включаются:
- платеж за использование средств или товаров (работ, услуг),
полученных в кредит;
- платеж за использование средств, привлеченных в депозит;
- платеж за приобретение товаров в рассрочку.
В соответствии с пп. 1.11 ст. 11 Закона о налогообложении
прибыли кредит - это средства и материальные ценности, которые
предоставляются резидентами или нерезидентами в пользование
юридическим или физическим лицам на определенный срок и под
проценты. Кредит делится на финансовый кредит, товарный кредит,
инвестиционный налоговый кредит и кредит под ценные бумаги,
удостоверяющие отношения займа. В данном случае нас интересует
именно финансовый кредит.
Финансовый кредит - средства, которые предоставляются
банком-резидентом или нерезидентом, квалифицированным как
банковское учреждение согласно законодательству страны нахождения
нерезидента, или резидентами и нерезидентами, имеющими статус
небанковских финансовых учреждений, согласно соответствующему
законодательству, а также иностранными правительствами или их
официальными агентствами либо международными финансовыми
организациями и другими кредиторами-нерезидентами в заем
юридическому или физическому лицу на определенный срок, для
целевого использования и под проценты.
Правила предоставления финансовых кредитов устанавливаются НБУ
(относительно банковских кредитов), а также КМУ (относительно
небанковских финансовых организаций).
Таким образом, возможно отнесение на валовые расходы суммы
процентов по финансовому кредиту при условии использования
кредитных средств в хозяйственной деятельности предприятия. Причем
нормы законодательства не связывают право на отнесение процентов
по финансовому кредиту на валовые расходы с условием отнесения на
валовые расходы затрат, осуществленных за счет такого финансового
кредита.
В соответствии с п. 1.32 Закона о налогообложении прибыли
( 283/97-ВР ) хозяйственная деятельность - это деятельность
предприятия, направленная на получение дохода в денежной,
материальной или нематериальной форме, т. е. целью осуществления
хозяйственной деятельности является получение дохода.
Во избежание конфликтных ситуаций с налоговыми органами
предполагаемый к заключению договор поручения конечной целью
должен иметь получение дохода предприятием. Например, поверенный
должен исполнить поручение по приобретению товаров (работ, услуг),
обычно используемых предприятием в хозяйственных операциях,
приносящих доход.
Таким образом, проценты по кредиту на пополнение оборотных
средств, сумма которых впоследствии была направлена поверенному
(например, на приобретение товаров), могут быть отнесены
предприятием на валовые расходы в полном соответствии с нормами
Закона о налогообложении прибыли. При этом такая сделка должна
соответствовать обычно совершаемым операциям, например, по виду
приобретаемых товаров (работ, услуг) и объемам операции в
суммарном выражении, во избежание признания такой сделки
притворной или мнимой.
Приложение
------------------------------------------------------------------
ДОГОВОР ПОРУЧЕНИЯ
НА ЗАКЛЮЧЕНИЕ ДОГОВОРА
ПОСТАВКИ ПРОДУКЦИИ
г. ________________ "___" ________200 __ г.
ООО фирма ____________________________, именуемая в дальнейшем
"Поверенный", в лице _______________, действующее на основании
_______________________, с одной стороны, и _____________________,
именуемое в дальнейшем "Доверитель", в лице действующего на
основании ______________, с другой стороны, именуемые в дальнейшем
"Стороны", заключили настоящий договор о нижеследующем.
1. Предмет договора
1.1. По настоящему договору Поверенный обязуется совершить от
имени и за счет Доверителя определенные юридические действия, а
именно: заключить договор поставки _________________ (наименование
продукции) с целью приобретения ее Доверителем.
1.2. Права и обязанности по сделке, совершенной Поверенным,
возникают непосредственно у Доверителя.
2. Права и обязанности Сторон
2.1. Поверенный обязан:
- лично исполнять данное ему поручение;
- сообщать Доверителю по его требованию все сведения о ходе
исполнения поручения;
- передавать Доверителю без промедления все полученное по
сделке, совершенной во исполнение поручения;
- по исполнении поручения или при прекращении настоящего
договора до его исполнения без промедления возвратить Доверителю
доверенность, срок действия которой не истек, и представить отчет.
К отчету прилагаются документы, подтверждающие расходы
Поверенного, связанные с выполнением поручения по настоящему
договору.
2.2. Доверитель обязан:
- в течение ____ дней с момента подписания настоящего договора
выдать Поверенному доверенность на совершение действий,
предусмотренных данным договором;
- возмещать Поверенному понесенные издержки;
- без промедления принять от Поверенного все исполненное ним в
соответствии с настоящим договором;
- уплатить Поверенному вознаграждение в порядке, установленном
разделом 3 настоящего договора.
2.3. Поверенный обязан исполнять данное ему поручение в
соответствии с указаниями Доверителя.
2.4. Поверенный заключает договор поставки на следующих
условиях:
наименование продукции ______________________________________;
количество продукции ________________________________________;
срок поставки продукции _____________________________________;
доставка осуществляется ____________________ (вид транспорта);
порядок расчетов по договору поставки: 100% предоплата ______;
прочие условия: поставка продукции осуществляется партиями
_____________________________________________________________.
3. Вознаграждение Поверенного
3.1. За выполненное поручение Доверитель уплачивает
Поверенному вознаграждение в размере __________ % от суммы сделки,
заключенной на условиях настоящего договора.
3.2. Установленное в п. 3.1 вознаграждение выплачивается
Доверителем в течение ___ дней с момента предоставления Поверенным
отчета о выполненном поручении.
3.3. Издержки Поверенного подлежат компенсации Доверителем
вместе с выплатой вознаграждения на основании документов,
подтверждающих расходы Поверенного.
3.4. Если настоящий договор прекращен до того, как поручение
исполнено полностью, Доверитель обязан возместить Поверенному
понесенные при исполнении поручения издержки и уплатить ему
вознаграждение соразмерно выполненной ним работе.
4. Срок действия и порядок прекращения договора
4.1. Настоящий договор вступает в силу с момента его
подписания Сторонами и продолжает свое действие до ______.
4.2. Настоящий договор подлежит прекращению вследствие:
- отмены поручения Доверителем;
- отказа Поверенного;
- по иным основаниям, установленным законодательством.
4.3. Сторона, отказывающаяся от настоящего договора, должна
уведомить другую Сторону о прекращении договора не позднее чем за
тридцать дней до предполагаемой даты прекращения договора.
5. Прочие условия
5.1. Настоящий договор составлен в двух экземплярах - по
одному для каждой Стороны.
5.2. Все изменения и дополнения к настоящему договору должны
быть составлены в письменной форме и подписаны Сторонами.
6. Адреса и реквизиты Сторон
________________________ ________________________
________________________ ________________________
________________________ ________________________
------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------
"Адвокат бухгалтера"
№18/03, стр. 2
[13.10.2003]
Александр Поединок
Аудитор
------------------------------------------------------------------