Исправляем ошибки в декларации по НДС
------------------------------------------------------------------
I. Нормативная база
Изменения, внесенные Законом № 550-IV ( 550-15 ) существенно
изменили порядок исправления плательщиком самостоятельно
выявленных ошибок в налоговой отчетности, в том числе по НДС.
Сравним редакцию Закона № 2181 -III ( 2181-14 ), действовавшую до
принятия указанных изменений, с редакцией, действующей сегодня,
и остановимся на основных моментах, отраженных в изменениях.
|----------------------------------------------------------------|
| Статья 5, пункт 5.1, абзацы второй - третий |
|------------------------------|---------------------------------|
| В случае если в будущих | Если в будущих налоговых |
| налоговых периодах | периодах |
| налогоплательщик | (с учетом сроков давности, |
| самостоятельно выявляет | определенных статьей 15 |
| ошибки, содержащиеся в | настоящего Закона) |
| ранее поданной им налоговой | налогоплательщик самостоятельно |
| декларации, такой | выявляет ошибки в показателях |
| налогоплательщик обязан | ранее поданной налоговой |
| подать новую налоговую | декларации, такой |
| декларацию, содержащую | налогоплательщик имеет право |
| исправленные показатели. | предоставить уточняющий расчет. |
| | Налогоплательщик имеет право |
| | не подавать такой расчет, если |
| | такие уточненные показатели |
| | указываются им в составе |
| | налоговой декларации за любой |
| | следующий налоговый период, в |
| | течение которого такие ошибки |
| | были самостоятельно выявлены. |
|------------------------------|---------------------------------|
| Статья 17, пункт 17.2, абзац первый |
|------------------------------|---------------------------------|
| В случае если | Налогоплательщик, который до |
| налогоплательщик до начала | начала его проверки |
| его проверки контролирующим | контролирующим органом |
| органом самостоятельно | самостоятельно выявляет факт |
| выявляет факт занижения | занижения налогового |
| налогового обязательства, | обязательства прошедших |
| а также самостоятельно | налоговых периодов, обязан: |
| погашает сумму недоплаты и | а) или прислать уточняющий |
| штраф в размере десяти | расчет и уплатить сумму такой |
| процентов суммы такой | недоплаты и штраф в размере |
| недоплаты, штрафы, | пяти процентов такой суммы до |
| определенные подпунктами | подачи такого уточняющего |
| 17.1.2 - 17.1.7 п. 17.1 | расчета; |
| ст. 17, а также | б) или отразить сумму такой |
| административные штрафы, | недоплаты в составе декларации |
| которые в соответствии | по этому налогу, подаваемой за |
| с законодательством | следующий налоговый период, |
| налагаются на | увеличенную на сумму штрафа |
| налогоплательщика (его | в размере пяти процентов такой |
| должностных лиц) за | суммы, с соответствующим |
| соответствующие | увеличением общей суммы |
| правонарушения, не | налогового обязательства по |
| применяются. | этому налогу. |
| | Если после подачи декларации |
| | за отчетный период |
| | налогоплательщик подает новую |
| | декларацию с исправленными |
| | показателями до окончания |
| | предельного срока подачи |
| | декларации за такой же отчетный |
| | период, то штрафы, определенные |
| | в настоящем пункте, не |
| | применяются. При самостоятельном|
| | доначислении суммы налоговых |
| | обязательств, административные |
| | штрафы не налагаются. |
|------------------------------|---------------------------------|
Исходя из приведенных выше норм, для исправления плательщиком
ошибок, самостоятельно выявленных им в поданной ранее налоговой
декларации, в том числе в декларации по НДС, законодательством
вместо подачи новой налоговой декларации, содержащей исправленные
показатели (уточненной декларации), определены два альтернативных
пути:
подача уточняющего расчета;
отражение соответствующих показателей в налоговой декларации
по НДС и налоговой декларации по НДС (сокращенной) соответственно
(далее - декларация) за любой следующий налоговый период, в
течение которого такие ошибки были самостоятельно выявлены.
Заметим, что такие ошибки могут приводить как к завышению
налоговых обязательств (завышению суммы НДС, подлежащей уплате в
бюджет, или занижению суммы НДС, заявленной к возмещению из
бюджета), так и к занижению налоговых обязательств (занижению
суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, или завышению суммы НДС,
заявленной к возмещению из бюджета).
Вместе с тем следует обратить внимание на то, что в
соответствии с абзацем б) п. 17.2 ст. 17 Закона № 2181 -III при
выявлении факта занижения налогового обязательства плательщик
обязан отразить исправление ошибки в составе декларации по этому
налогу, подаваемой за следующий налоговый период.
При этом возникает закономерный вопрос: могут ли быть
исправлены плательщиком самостоятельно выявленные им ошибки,
приведшие к занижению налогового обязательства, если они выявлены
не в следующем налоговом периоде после подачи декларации,
содержавшей такие ошибки, а в других будущих отчетных периодах? С
учетом приведенных выше норм Закона № 2181 -III ответ на этот
вопрос будет положительным: да, но не путем отражения
соответствующих показателей в налоговой декларации, а путем подачи
уточняющего расчета.
Это важно!
Исправление ошибки, которая привела к занижению налогового
обязательства, выявленной не в следующем налоговом периоде
после подачи декларации, содержавшей такую ошибку, а в других
будущих отчетных периодах, может быть осуществлено только
путем подачи уточняющего расчета.
Подытоживая вышеизложенное относительно путей исправления
плательщиком самостоятельно выявленных им ошибок, отметим
следующее:
путем подачи уточняющего расчета в любом будущем налоговом
периоде (с учетом сроков давности, определенных ст. 15 Закона
№ 2181 -III) могут быть исправлены как ошибки, которые привели к
завышению налогового обязательства, так и ошибки, которые привели
к занижению налогового обязательства;
отражение соответствующих показателей в налоговой декларации
может быть осуществлено: в налоговой декларации за любой следующий
налоговый период (с учетом сроков давности, определенных ст. 15
Закона № 2181 -III), в течение которого такие ошибки были
самостоятельно выявлены, - при исправлении ошибок, которые привели
к завышению налогового обязательства; в налоговой декларации
только за следующий налоговый период - при исправлении ошибок,
которые привели к занижению налогового обязательства.
Кроме этого необходимо помнить, что налогоплательщик имеет
право после подачи декларации за отчетный период до окончания
предельного срока подачи декларации за такой же период подать
новую декларацию с исправленными показателями (п. 17.2 ст. 17
Закона № 2181 -III).
Обратите внимание!
При подаче после подачи декларации за отчетный период до
окончания предельного срока подачи декларации за такой же
период новой декларации с исправленными показателями во второй
колонке строки 012 "Звiтна нова" специального поля налоговой
декларации по НДС и налоговой декларации по НДС (сокращенной)
должна быть пометка (х).
Изменение законодательно установленного порядка исправления
плательщиком самостоятельно выявленных ошибок в налоговых
декларациях вызвало, в основном, изменения, внесенные в налоговую
отчетность по НДС приказом № 466 ( z0964-03 ). Этим приказом, в
частности, утверждены:
форма налоговой декларации по НДС и налоговой декларации по
НДС (сокращенной), в которых для исправления плательщиком
самостоятельно выявленных им ошибок предусмотрены отдельные строки
(8.1 и 16.1);
форма уточняющего расчета налоговых обязательств по НДС в
связи с исправлением самостоятельно выявленных ошибок и
уточняющего расчета налоговых обязательств по НДС в связи с
исправлением самостоятельно выявленных ошибок (к декларации по НДС
(сокращенной)) (далее - соответственно уточняющий расчет и
уточняющий расчет (сокращенный)).
Следует отметить, что декларация, в которой отражено
исправление самостоятельно выявленной ошибки, может быть подана
плательщиком в орган налоговой службы в сроки, установленные для
подачи налоговой отчетности по НДС за отчетный период, в котором
такая ошибка выявлена, поскольку в соответствии с п. 5.1 ст. 5
Закона № 2181 -III такие уточненные показатели (в связи с
исправлением ошибок) должны указываться плательщиком в составе
налоговой декларации за любой следующий налоговый период, в
течение которого такие ошибки были самостоятельно выявлены.
Уточняющий расчет и уточняющий расчет (сокращенный) могут быть
поданы плательщиком в орган налоговой службы в любой момент.
Это важно!
Уточняющий расчет и уточняющий расчет (сокращенный) могут быть
поданы плательщиком в орган налоговой службы в любой момент, а
декларация, в которой отражено исправление самостоятельно
выявленной ошибки, - только в сроки, установленные для подачи
налоговой отчетности по НДС за отчетный период, в котором
такая ошибка выявлена.
При этом отметим, что как уточняющий расчет и уточняющий
расчет (сокращенный), так и декларация, в которой отражено
исправление самостоятельно выявленной ошибки, могут быть поданы не
только непосредственно в налоговый орган, но и присланы по почте в
адрес налоговой инспекции (администрации) по месту регистрации
плательщика (единый для всех плательщиков порядок отправления
налоговой отчетности по почте законодательно введен пп. 4.1.7
п. 4.1 ст. 4 Закона № 2181 -III). При этом необходимо помнить, что
согласно п. 2 Порядка оформления почтовых отправлений с вложением
материалов отчетности, расчетных документов и деклараций,
утвержденного постановлением № 799 ( 799-97-п ), отчеты, расчетные
документы и декларации принимаются к отправлению письмами
(посылками, бандеролями) с объявленной ценностью с пометкой
"Отчет" и с рекомендованным уведомлением о вручении. При этом
плательщик обязательно составляет в двух экземплярах описание
вложения почтового отправления с указанием в нем поименного
перечня документов (последний абзац п. 6 Порядка).
Вместе с тем необходимо обратить внимание на следующее:
налоговая декларация, в которой отражено исправление ошибок
показателей декларации, предельный срок подачи которой уже истек,
может быть прислана в адрес налогового органа не позднее чем за 10
дней (дата отправления на почтовом штемпеле) до окончания
предельного срока, установленного для подачи декларации за тот
период, в котором такая ошибка была выявлена;
уточняющий расчет и уточняющий расчет (сокращенный) могут быть
присланы в адрес налогового органа в любой момент;
новую декларацию за такой же период с исправленными
показателями, присылаемую налогоплательщиком после подачи
декларации за отчетный период до окончания предельного срока
подачи этой декларации, плательщик может прислать в адрес
налогового органа не позднее чем за 10 дней (дата отправления на
почтовом штемпеле) до окончания предельного срока, установленного
для подачи декларации за этот отчетный период.
Также следует помнить, что в соответствии с положениями
пп. 4.1.2 п. 4.1 ст. 4 Закона № 2181 -III до окончания предельного
срока подачи (но без учета упомянутого десятидневного срока)
указанные декларации также могут быть присланы в адрес налоговой
инспекции (администрации) по месту регистрации плательщика по
почте с описанием вложенного и уведомлением о вручении в случае,
если служебное (должностное) лицо такого налогового органа не
исполняет свою обязанность относительно принятия налоговой
декларации (отказывается принять такую налоговую декларацию по
какой-либо причине или выдвигает какие-либо предварительные
условия относительно ее принятия). При этом плательщик обязан
приобщить к декларации составленное в произвольной форме заявление
на имя руководителя этой инспекции (администрации) с указанием
фамилии служебного (должностного) лица, отказавшегося принять
такую декларацию, и/или с указанием даты такого отказа. В этом
случае декларация считается поданной в момент ее вручения почте
(дата отправления на почтовом штемпеле).
При невыполнении служебным (должностным) лицом налогового
органа своей обязанности относительно принятия уточняющего расчета
и уточняющего расчета (сокращенного) плательщик также может
использовать право, предоставленное ему пп. 4.1.2 п. 4.2 ст. 4
Закона № 2181 -III в части возможности направления в адрес
налогового органа указанных расчетов, а может и не использовать,
поскольку, как указывалось выше, такие уточняющие расчеты могут
быть присланы налоговому органу в любой момент без учета
упомянутого выше десятидневного срока (но с учетом сроков
давности, определенных ст. 15 Закона № 2181 -III).
Если почтовое отправление утеряно или испорчено,
налогоплательщик в течение пяти рабочих дней со дня получения
уведомления об этом обязан прислать по почте (в соответствии с
положениями указанного выше Порядка, утвержденного постановлением
№ 799) или предоставить лично (по его выбору) налоговой инспекции
(администрации) второй экземпляр такой налоговой декларации или
уточняющего расчета.
Ниже рассмотрим некоторые ситуации, связанные с исправлением
плательщиком самостоятельно выявленных им ошибок путем подачи
уточняющего расчета. Период, за который исправляются ошибки, в
дальнейшем условно будем называть предыдущим периодом, а
декларацию за такой период - предыдущей декларацией.
II. Заполнение уточняющего расчета
Общее правило, которое следует помнить при заполнении
уточняющего расчета и уточняющего расчета (сокращенного): суммы,
не учтенные в декларации предыдущего периода, в уточняющем расчете
отражаются со знаком (+); суммы, излишне учтенные в декларации
предыдущего периода, в уточняющем расчете отражаются со знаком
(-).
Обратите внимание!
В строках 2, 3 и 4 уточняющего расчета (сокращенного) должны
быть указаны суммы уточнения, а не уточненные суммы (в отличие
от уточненной декларации, которая подавалась до внесения
изменений приказом № 466, в которой указывались уточненные
суммы).
Рассмотрим отдельные ситуации, которые могут возникнуть при
заполнении уточняющего расчета.
Вариант 1.
В предыдущем периоде не включена сумма в налоговые
обязательства.
Для исправления ошибки сумму, не включенную в налоговые
обязательства предыдущего периода, необходимо включить в налоговые
обязательства такого периода, то есть увеличить налоговые
обязательства на эту сумму. Поэтому такая сумма должна быть
отражена в строке 2 уточняющего расчета со знаком (+).
Это изменение может привести к следующим результатам (в
декларации предыдущего периода):
1а) увеличению суммы, подлежащей уплате в бюджет, - в случае
если в декларации предыдущего отчетного периода была
задекларирована сумма, подлежащая уплате в бюджет;
1б), 1в) уменьшению суммы, заявленной к возмещению из бюджета,
- в случае если сумма исправления ошибки не превышает
задекларированную в декларации предыдущего отчетного периода к
возмещению из бюджета сумму (то есть сумма, указанная в строке 2
уточняющего расчета, меньше или равна сумме, указанной в строке
1.2 этого же расчета);
1г) одновременному уменьшению суммы, заявленной к возмещению
из бюджета (на сумму исправления ошибки в пределах значения строки
1.2 уточняющего расчета), и увеличению суммы, подлежащей уплате в
бюджет (на ту часть суммы исправления ошибки, которая превышает
значение строки 1.2 этого же расчета), - в случае если сумма
исправления ошибки превышает задекларированную в декларации
предыдущего отчетного периода к возмещению из бюджета сумму
(сумма, указанная в строке 2 уточняющего расчета, больше суммы,
указанной в строке 1.2 этого же расчета). В общем итоге будем
иметь сумму НДС, увеличивающую налоговые обязательства, на общую
сумму исправления такой ошибки (уменьшение суммы, заявленной к
возмещению из бюджета, плюс увеличение суммы, подлежащей уплате в
бюджет).
Это важно!
Приведенное в примере 1г) распределение суммы исправления
ошибки (на уменьшение суммы, заявленной к возмещению из
бюджета, и увеличение суммы, подлежащей уплате в бюджет, а не
отражение такого исправления одной суммой как увеличение
суммы, подлежащей уплате в бюджет) является важным не только
исходя из экономического содержания, но и связано с
правильностью определения суммы штрафа, начисляемого
плательщиком самостоятельно в связи с исправлением ошибки.
Обратим на это внимание ниже, определяя сумму штрафа в
подобных случаях.
Подытоживая полученные в данном варианте результаты, отметим,
что самостоятельное исправление ошибок, допущенных в предыдущем
периоде вследствие неучтения суммы налоговых обязательств, может
привести:
или к увеличению суммы, подлежащей уплате в бюджет, или к
уменьшению суммы, заявленной в предыдущем периоде к возмещению из
бюджета.
Такое исправление ошибок, допущенных в предыдущем периоде
вследствие неучтения суммы налоговых обязательств, не может
привести:
ни к уменьшению суммы, подлежащей уплате в бюджет, ни к
увеличению суммы, заявленной в предыдущем периоде к возмещению из
бюджета.
Следовательно, самостоятельное исправление ошибок, допущенных
в предыдущем периоде вследствие неучтения суммы налоговых
обязательств, не приведет к увеличению суммы бюджетного
возмещения. Поэтому, если в уточняющем расчете указывается только
увеличение налоговых обязательств (общая сумма графы 3 строки 2
этого расчета имеет положительное значение) и не отражены
какие-либо другие исправления ошибок, в уточняющем расчете не
могут быть заполнены строки 10 - 11.
В соответствии с вариантом 1 приводим таблицу условных случаев
(табл. 1).
Таблица 1
(грн.)
|-------|-----------------------|--------------------------------|
| Код | Показатели | Условные случаи |
| строки| |-------|-------|-------|--------|
| {1} | | 1а) | 1б) | 1в) | 1г) |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 1 | Сумма отчетного периода, в котором выявлена ошибка: |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 1.1 | подлежащая уплате в |100000 | - | - | - |
| | бюджет (строка 20 | | | | |
| | (23а) декларации) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 1.2 | заявленная к | - |100000 |100000 | 100000 |
| | возмещению из бюджета | | | | |
| | (строка 21 (23б) | | | | |
| | декларации) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 1.2.1 | из строки 1.2 - | - | 70000 | 70000 | 70000 |
| | возмещено | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 2 | Суммы налоговых |+10000 |+10000 |+100000|+110000 |
| | обязательств, не | | | | |
| | учтенные (+) в | | | | |
| | декларации отчетного | | | | |
| | периода, за который | | | | |
| | исправляются ошибки | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 6 | Уточненная сумма отчетного периода, в котором выявлена |
| | ошибка (с учетом исправления ошибки): |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 6.1 | подлежащая уплате в | 110000| - | - | 10000 |
| | бюджет (строка 20 | | | | |
| | (23а) декларации) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 6.2 | подлежащая возмещению | - | 90000 | - | - |
| | из бюджета (строка 21 | | | | |
| | (23б) декларации) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 6.2.1 | из строки 6.2 - | - | 70000 | 70000 | 70000 |
| | возмещено | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 7 | Расчеты с бюджетом в связи с исправлением ошибки: |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 7.1 | увеличение суммы, | +10000| - | - | +10000 |
| | подлежавшей уплате | | | | |
| | в бюджет (+) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 7.2 | уменьшение суммы, | - | - | - | - |
| | подлежавшей уплате | | | | |
| | в бюджет (-) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 7.3 | увеличение суммы, | - | - | - | - |
| | заявленной к | | | | |
| | возмещению из бюджета | | | | |
| | (-) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 7.4 | уменьшение суммы, | - |+10000 |+100000| +100000|
| | заявленной к | | | | |
| | возмещению из бюджета | | | | |
| | (+) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 7.4.1 | из строки 7.4 - суммы,| - | - | 70000 | 70000 |
| | возмещенной из бюджета| | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 8 | Сумма НДС, | +10000| +10000|+100000| +110000|
| | увеличивающая | | | | |
| | налоговые | | | | |
| | обязательства в связи | | | | |
| | с исправлением ошибки | | | | |
| | (значения строк 7.1 и | | | | |
| | 7.4) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 9 | Сумма НДС, уменьшающая| - | - | - | - |
| | налоговые | | | | |
| | обязательства в связи | | | | |
| | с исправлением ошибки | | | | |
| | (значения строк 7.2 и | | | | |
| | 7.3) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 12 | Сумма штрафа, | 500 | - | 3500 | 4000 |
| | начисленная | | | | |
| | плательщиком | | | | |
| | самостоятельно в связи| | | | |
| | с исправлением ошибки | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
Вместе с тем обратим внимание на начисление в таких случаях
штрафа согласно п. 17.2 ст. 17 Закона № 2181 -III.
Если самостоятельное исправление ошибки приводит к увеличению
суммы, подлежащей уплате в бюджет, и это исправление приводит к
возникновению недоплаты на сумму такого исправления, то на эту
сумму плательщик обязан самостоятельно начислить и уплатить штраф
в размере 5 процентов этой суммы (указанной в строке 7.1 и/или в
строке 7.4.1 уточняющего расчета) и указать сумму штрафа в строке
12 этого расчета.
При таких условиях в приведенном выше случае 1 а) сумма штрафа
составит 500 грн. (10 000 грн. х 5 : 100).
В случае если самостоятельное исправление ошибки приводит к
уменьшению суммы, заявленной в предыдущем периоде к возмещению из
бюджета, следует обратить внимание на то, была эта сумма возмещена
плательщику или нет. При этом не имеет значения, в какой форме
осуществлено такое возмещение: перечислено на расчетный счет
налогоплательщика, зачислено в уплату платежей с этого налога в
периодах, наступивших после заявления такой суммы к возмещению из
бюджета, или зачислено в уплату других платежей в государственный
бюджет.
В случае если заявленная к возмещению из бюджета сумма
возмещена плательщику полностью, штраф в размере 5 процентов
начисляется на сумму исправления ошибки. Если заявленная в
предыдущей декларации к возмещению из бюджета сумма не была
плательщику возмещена, то штраф в размере 5 процентов не
начисляется. Начисление штрафа в указанных случаях является
несложным.
Вместе с тем ситуации, когда уменьшается заявленная в
предыдущем периоде к возмещению из бюджета сумма. возмещенная
частично, в случае начисления штрафа требуют усиленного внимания.
Рассмотрим приведенные выше случаи 1б) - 1 г).
Случай 1б):
в декларации предыдущего периода плательщиком заявлено к
возмещению из бюджета 100 000 грн., из них возмещено -
70 000 грн.;
с учетом исправления ошибки сумма, заявленная к возмещению из
бюджета, составляет 90 000 грн., возмещено плательщику только
70 000 грн., то есть не больше, чем заявлено к возмещению.
Следовательно, на сумму исправления ошибки возмещения не
осуществлено, поэтому штраф не начисляется.
Случай 1в):
в декларации предыдущего периода плательщиком заявлено к
возмещению из бюджета 100 000 грн., из них возмещено -
70 000 грн.;
с учетом исправления ошибки сумма, заявленная к возмещению из
бюджета, составляет 0 грн. (при этом к уплате в бюджет сумма
налога также не задекларирована), а плательщику уже возмещено
70 000 грн. Следовательно, на сумму 70 000 грн. следует начислить
штраф, который составит 3 500 грн. (70 000 грн. х 5 : 100).
Случай 1г):
в декларации предыдущего периода плательщиком заявлено к
возмещению из бюджета 100 000 грн., из них возмещено -
70 000 грн.;
с учетом исправления ошибки определена сумма, подлежащая
уплате в бюджет (10 000 грн.). Следовательно, исправление ошибки в
общем итоге приведет к увеличению налоговых обязательств на
110 000 грн. ((+10 000 - (-100 000)) = (10 000 + 100 000) =
= 110 000 грн.).
Рассмотрим, как отражается такая операция в строке
"Розрахунки з бюджетом у зв'язку з виправленням помилки".
На сумму исправления ошибки в пределах суммы, заявленной к
возмещению из бюджета в предыдущем периоде (значение строки 1.2
уточняющего расчета), то есть на 100 000 грн., следует уменьшить
сумму, заявленную к возмещению из бюджета (заполняется строка 7.4
уточняющего расчета). На ту часть суммы исправления ошибки,
которая превышает значение строки 1.2 этого же расчета (10 000
грн.), следует увеличить сумму, подлежащую уплате в бюджет. В
общем итоге будем иметь сумму НДС, увеличивающую налоговые
обязательства, на общую сумму исправления такой ошибки (уменьшение
суммы, заявленной к возмещению из бюджета, плюс увеличение суммы,
подлежащей уплате в бюджет: 100 000 грн. + 10 000 грн. = 110 000
грн.).
При этом отметим, что поскольку сумма, заявленная плательщиком
в предыдущей декларации к возмещению из бюджета, возмещена
плательщику из бюджета не в полном объеме (только 70 000 грн. из
100 000 грн., заявленных к возмещению; при этом 70 000 грн.
указываются в строке 7.4.1), то штраф начисляется не от общей
суммы исправления ошибки (общей суммы увеличения налоговых
обязательств), что составляет 110 000 грн., а от 80 000 грн.
(значение строки 7.1 плюс значение строки 7.4.1). Следовательно,
штраф составит 4 000 грн. (80 000 грн. х 5 : 100).
Вариант 2.
В предыдущем периоде излишне включена сумма в налоговые
обязательства.
Для исправления ошибки сумму, излишне включенную в налоговые
обязательства предыдущего периода, следует исключить из налоговых
обязательств такого периода, то есть уменьшить налоговые
обязательства на эту сумму. Поэтому данная сумма должна быть
отражена в строке 2 уточняющего расчета со знаком (-).
Указанное изменение может привести к следующим результатам (в
декларации предыдущего периода):
2а) увеличению суммы, заявленной к возмещению из бюджета, - в
случае если в декларации предыдущего отчетного периода была
задекларирована сумма, подлежащая возмещению из бюджета;
2б) - 2в) уменьшению суммы, подлежавшей уплате в бюджет, - в
случае если сумма исправления ошибки не превышает
задекларированную в декларации предыдущего отчетного периода к
уплате в бюджет сумму (то есть сумма, указанная в строке 2
уточняющего расчета, меньше или равна сумме, указанной в строке
1.1 этого же расчета);
2г) одновременному уменьшению суммы, подлежавшей уплате в
бюджет (на сумму исправления ошибки в пределах значения строки 1.1
уточняющего расчета), и увеличению суммы, заявленной к возмещению
из бюджета (на ту часть суммы исправления ошибки, которая
превышает значение строки 1.1 этого же расчета), - в случае если
сумма исправления ошибки превышает задекларированную в декларации
предыдущего отчетного периода к уплате в бюджет сумму (сумма,
указанная в строке 2 уточняющего расчета, больше суммы, указанной
в строке 1.1 этого же расчета). В общем итоге будем иметь сумму
НДС, уменьшающую налоговые обязательства, на общую сумму
исправления такой ошибки (уменьшение суммы, подлежащей уплате в
бюджет, плюс увеличение суммы, заявленной к возмещению из
бюджета).
Подытоживая полученные в данном варианте результаты, следует
отметить, что самостоятельное исправление ошибок, допущенных в
предыдущем периоде вследствие излишнего учета суммы налоговых
обязательств, может привести:
или к уменьшению суммы, подлежавшей уплате в бюджет, или к
увеличению суммы, заявленной в предыдущем периоде к возмещению из
бюджета.
Такое исправление ошибок, допущенных в предыдущем периоде
вследствие излишнего учета суммы налоговых обязательств, не может
привести:
ни к увеличению суммы, подлежавшей уплате в бюджет, ни к
уменьшению суммы, заявленной в предыдущем периоде к возмещению из
бюджета.
Следовательно, самостоятельное исправление ошибок, допущенных
в предыдущем периоде вследствие излишнего учета суммы налоговых
обязательств, может привести к увеличению суммы бюджетного
возмещения. Поэтому если в уточняющем расчете указывается только
уменьшение налоговых обязательств (общая сумма графы 3 строки 2
этого расчета имеет отрицательное значение) и не отражены
какие-либо другие исправления ошибок, то в уточняющем расчете
могут быть заполнены строки 10 - 11.
В случае 2а) при определении суммы бюджетного возмещения
следует руководствоваться частью б) пп. 4.4.5 п. 4.5 ст. 4 Порядка
заполнения декларации по НДС, согласно которой в случае, если
заполнены строка 1.2 уточняющего расчета (то есть в декларации
того отчетного периода, за который исправляется ошибка, заполнена
строка 21 (строка 236 в декларации по форме, действительной до
внесения изменений, утвержденных приказом № 568)) и строка 6.2
уточняющего расчета (то есть с учетом исправленных ошибок должна
быть заполнена строка 21 декларации (строка 236 в декларации по
форме, действительной до внесения изменений, утвержденных приказом
№ 568)), то сумма бюджетного возмещения равна значению строки 7.3
уточняющего расчета. Следовательно, в случае 2а) сумма бюджетного
возмещения составляет 10 000 грн.
При определении суммы бюджетного возмещения в случае 2г)
необходимо руководствоваться частью а) пп. 4.4.5 п. 4.5 ст. 4
Порядка заполнения декларации по НДС, согласно которой в случае,
если заполнены строка 1.1 уточняющего расчета (то есть в
декларации того отчетного периода, за который исправляется ошибка,
заполнена строка 20 (строка 23а в декларации по форме,
действительной до внесения изменений, утвержденных приказом №
568)) и строка 6.2 уточняющего расчета (то есть с учетом
исправленных ошибок должна быть заполнена строка 21 декларации
(строка 23б в декларации по форме, действительной до внесения
изменений, утвержденных приказом № 568 ( z0903-00 ))), то сумма
бюджетного возмещения равна значению строки 6.2 в части, не
превышающей значение строки 7.3 уточняющего расчета; при этом
сумма, указанная в строке 7.2, считается суммой излишне внесенных
платежей. Следовательно, в случае 2г) сумма бюджетного возмещения
составляет 10 000 грн., а 100 000 грн. - это сумма излишне
внесенных платежей (то есть в строках 10 - 11 может быть указано
только 10 000 грн., а не 1.10 000 грн.).
В соответствии с вариантом 2 приводим таблицу условных случаев
(табл. 2).
Таблица 2
(грн.)
|-------|-----------------------|--------------------------------|
| Код | Показатели | Условные случаи |
| строки| |-------|-------|-------|--------|
| {1} | | 2а) | 2б) | 2в) | 2г) |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 1 | Сумма отчетного периода, в котором выявлена ошибка: |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 1.1 | подлежащая уплате в | - |100000 |100000 | 100000 |
| | бюджет (строка 20 | | | | |
| | (23а) декларации) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 1.2 | заявленная к |100000 | - | - | - |
| | возмещению из бюджета | | | | |
| | (строка 21 (23б) | | | | |
| | декларации) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 2 | Суммы налоговых | -10000| -10000|-100000| -110000|
| | обязательств, излишне | | | | |
| | учтенные (-) в | | | | |
| | декларации отчетного | | | | |
| | периода, за который | | | | |
| | исправляются ошибки | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 6 | Уточненная сумма отчетного периода, в котором выявлена |
| | ошибка (с учетом исправления ошибки): |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 6.1 | подлежащая уплате в | - | 90000 | - | - |
| | бюджет (строка 20(23а)| | | | |
| | декларации) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 6.2 | подлежащая возмещению | 110000| - | - | 10000 |
| | из бюджета (строка 21 | | | | |
| | (23б) декларации) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 7 | Расчеты с бюджетом в связи с исправлением ошибки: |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 7.1 | увеличение суммы, | - | - | - | - |
| | подлежавшей уплате | | | | |
| | в бюджет (+) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 7.2 | уменьшение суммы, | - | -10000|-100000| -100000|
| | подлежавшей уплате | | | | |
| | в бюджет (-) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 7.3 | увеличение суммы, |-10000 | - | - | -10000 |
| | заявленной к | | | | |
| | возмещению из бюджета | | | | |
| | (-) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 7.4 | уменьшение суммы, | - | - | - | - |
| | заявленной к | | | | |
| | возмещению из бюджета | | | | |
| | (+) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 8 | Сумма НДС, | - | - | - | - |
| | увеличивающая | | | | |
| | налоговые | | | | |
| | обязательства в связи | | | | |
| | с исправлением ошибки | | | | |
| | (значения строк 7.1 и | | | | |
| | 7.4) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 9 | Сумма НДС, уменьшающая| -10000|-10000 |-100000| -110000|
| | налоговые | | | | |
| | обязательства в связи | | | | |
| | с исправлением ошибки | | | | |
| | (значения строк 7.2 и | | | | |
| | 7.3) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
Следует отметить, что поскольку приведенные в варианте 2
случаи не привели к занижению налогового обязательства, то
установленный п. 17.2 ст. 17 Закона № 2181 -III штраф не
начисляется. В связи с этим в таблицу 2 не включены показатели
строк 1.2.1, 6.2.1, 7.4.1 и 12.
Рассмотрим ситуации, когда исправление ошибки связано с
изменением суммы налогового кредита.
Вариант 3.
В предыдущем периоде не включена сумма в налоговый кредит.
Для исправления ошибки сумму, не включенную в налоговый кредит
предыдущего периода, следует включить в налоговый кредит такого
периода, то есть увеличить налоговый кредит на эту сумму. Поэтому
данная сумма должна быть отражена в строке 3 уточняющего расчета
со знаком (+).
Указанное изменение может привести к следующим результатам (в
декларации предыдущего периода):
3а) увеличению суммы, заявленной к возмещению из бюджета, - в
случае, если в декларации предыдущего отчетного периода была
задекларирована сумма, подлежащая возмещению из бюджета;
3б) - 3в) уменьшению суммы, подлежавшей уплате в бюджет, - в
случае если сумма исправления ошибки не превышает
задекларированную в декларации предыдущего отчетного периода к
уплате в бюджет сумму (то есть сумма, указанная в строке 3
уточняющего расчета, меньше или равна сумме, указанной в
строке 1.1 этого же расчета);
3г) одновременному уменьшению суммы, подлежавшей уплате в
бюджет (на сумму исправления ошибки в пределах значения строки 1.1
уточняющего расчета), и увеличению суммы, заявленной к возмещению
из бюджета (на ту часть суммы исправления ошибки, которая
превышает значение строки 1.1 этого же расчета) - в случае если
сумма исправления ошибки превышает задекларированную в декларации
предыдущего отчетного периода к уплате в бюджет сумму (сумма,
указанная в строке 3 уточняющего расчета, больше суммы, указанной
в строке 1.1 Этого же расчета). В общем итоге будем иметь сумму
НДС, уменьшающую налоговые обязательства, на общую сумму
исправления такой ошибки (уменьшение суммы, подлежащей уплате в
бюджет, плюс увеличение суммы, заявленной к возмещению из
бюджета).
Подытоживая полученные в данном варианте результаты, следует
отметить, что самостоятельное исправление ошибок, допущенных в
предыдущем периоде вследствие неучтения суммы налогового кредита,
может привести: или к уменьшению суммы, подлежавшей уплате в
бюджет, или к увеличению суммы, заявленной в предыдущем периоде к
возмещению из бюджета.
Такое исправление ошибок, допущенных в предыдущем периоде
вследствие неучтения суммы налогового кредита, не может привести:
ни к увеличению суммы, подлежавшей уплате в бюджет, ни к
уменьшению суммы, заявленной в предыдущем периоде к возмещению из
бюджета.
Следовательно, самостоятельное исправление ошибок, допущенных
в предыдущем периоде вследствие неучтения суммы налогового
кредита, может привести к увеличению суммы бюджетного возмещения.
Поэтому если в уточняющем расчете указывается только увеличение
налогового кредита (общая сумма графы 3 строки 3 данного расчета
имеет положительное значение) и не отражены какие-либо другие
исправления ошибок, то в уточняющем расчете могут быть заполнены
строки 10 - 11.
В случае 3а) при определении суммы бюджетного возмещения
необходимо руководствоваться частью б) пп. 4.4.5 п. 4.4 ст. 4
Порядка заполнения декларации по НДС, согласно которой в случае,
если заполнены строка 1.2 уточняющего расчета (то есть в
декларации того отчетного периода, за который исправляется ошибка,
заполнена строка 21 (строка 23б в декларации по форме,
действительной до внесения изменений, утвержденных приказом
№ 568 ( z0903-00 ))) и строка 6.2 уточняющего расчета (то есть с
учетом исправленных ошибок должна быть заполнена строка 21
декларации (строка 23б в декларации по форме, действительной до
внесения изменений, утвержденных приказом № 568)), то сумма
бюджетного возмещения равна значению строки 7.3 уточняющего
расчета. Следовательно, в случае За) сумма бюджетного возмещения
составляет 10 000 грн.
При определении суммы бюджетного возмещения в случае 3г)
необходимо руководствоваться частью а) пп. 4.4.5 п. 4.4 ст. 4
Порядка заполнения декларации по НДС, согласно которой в случае,
если заполнены строка 1.1 уточняющего расчета (то есть в
декларации того отчетного периода, за который исправляется ошибка,
заполнена строка 20 (строка 23а в декларации по форме,
действительной до внесения изменений, утвержденных приказом
№ 568 ( z0903-00 ))) и строка 6.2 уточняющего расчета (то есть с
учетом исправленных ошибок должна быть заполнена строка 21
декларации (строка 23б в декларации по форме, действительной до
внесения изменений, утвержденных приказом № 568 ( z0903-00 ))), то
сумма бюджетного возмещения равна значению строки 6.2 в части, не
превышающей значение строки 7.3 уточняющего расчета; при этом
сумма, указанная в строке 7.2, считается суммой излишне внесенных
платежей. Следовательно, в случае 3г) сумма бюджетного возмещения
составляет 10 000 грн., а 100 000 грн. - это сумма излишне
внесенных платежей (то есть в строках 10 - 11 может быть указано
только 10 000 грн., а не 110 000 грн.).
В соответствии с вариантом 3 приводим таблицу условных случаев
(табл. 3).
Таблица 3
(грн.)
|-------|-----------------------|--------------------------------|
| Код | Показатели | Условные случаи |
| строки| |-------|-------|-------|--------|
| {1} | | 3а) | 3б) | 3в) | 3г) |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 1 | Сумма отчетного периода, в котором выявлена ошибка: |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 1.1 | подлежащая уплате в | - |100000 |100000 | 100000 |
| | бюджет (строка 20 | | | | |
| | (23а) декларации) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 1.2 | заявленная к |100000 | - | - | - |
| | возмещению из бюджета | | | | |
| | (строка 21 (23б) | | | | |
| | декларации) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 3 | Суммы налогового | +10000|+10000 |+100000| +110000|
| | кредита, не учтенные | | | | |
| | (+) в декларации | | | | |
| | отчетного периода, за | | | | |
| | который исправляются | | | | |
| | ошибки | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 6 | Уточненная сумма отчетного периода, в котором выявлена |
| | ошибка (счетом исправления ошибки): |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 6.1 | подлежащая уплате в | - | 90000 | - | - |
| | бюджет (строка 20 | | | | |
| | (23а) декларации) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 6.2 | подлежащая возмещению | 110000| - | - | 10000 |
| | из бюджета (строка | | | | |
| | 21(23б) декларации) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 7 | Расчеты с бюджетом в связи с исправлением ошибки: |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 7.1 | увеличение суммы, | - | - | - | - |
| | подлежавшей уплате | | | | |
| | в бюджет (+) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 7.2 | уменьшение суммы, | - | -10000|-100000| -100000|
| | подлежавшей уплате | | | | |
| | в бюджет (-) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 7.3 | увеличение суммы, |-10000 | - | - | -10000 |
| | заявленной к | | | | |
| | возмещению из бюджета | | | | |
| | (-) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 7.4 | уменьшение суммы, | - | - | - | - |
| | заявленной к | | | | |
| | возмещению из бюджета | | | | |
| | (+) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 8 | Сумма НДС, | - | - | - | - |
| | увеличивающая | | | | |
| | налоговые | | | | |
| | обязательства в связи | | | | |
| | с исправлением ошибки | | | | |
| | (значения строк 7.1 и | | | | |
| | 7.4) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 9 | Сумма НДС, уменьшающая| -10000|-10000 |-100000| -110000|
| | налоговые | | | | |
| | обязательства в связи | | | | |
| | с исправлением ошибки | | | | |
| | (значения строк 7.2 и | | | | |
| | 7.3) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
Следует отметить, что поскольку приведенные в варианте 3
случаи не привели к занижению налогового обязательства, то
установленный п. 17.2 ст. 17 Закона № 2181 -III штраф не
начисляется. В связи с этим в таблицу 3 не включены показатели
строк 1.2.1, 6.2.1, 7.4.1 и 12.
Вариант 4.
В предыдущем периоде излишне включена сумма в налоговый
кредит.
Для исправления ошибки сумму, излишне включенную в налоговый
кредит предыдущего периода, необходимо исключить из налогового
кредита этого периода, то есть уменьшить налоговый кредит на эту
сумму. Поэтому данная сумма должна быть отражена в строке 3
уточняющего расчета со знаком (-).
Указанное изменение может привести к следующим результатам (в
декларации предыдущего периода):
4а) увеличению суммы, подлежащей уплате в бюджет, - в случае
если в декларации предыдущего отчетного периода была
задекларирована сумма, подлежащая уплате в бюджет;
4б) - 4в) уменьшению суммы, подлежащей возмещению из бюджета,
- в случае если сумма исправления ошибки не превышает
задекларированную в декларации предыдущего отчетного периода к
возмещению из бюджета сумму (то есть сумма, указанная в строке 2
уточняющего расчета, меньше или равна сумме, указанной в строке
1.2 этого же расчета);
4г) одновременному уменьшению суммы, подлежащей возмещению из
бюджета (на сумму исправления ошибки в пределах значения
строки 1.2 уточняющего расчета), и увеличению суммы, подлежащей
уплате в бюджет (на ту часть суммы исправления ошибки, которая
превышает значение строки 1.2 этого ж расчета) - в случае если
сумма исправления ошибки превышает задекларированную в декларации
предыдущего отчетного периода к возмещению из бюджета сумму
(сумма, указанная в строке 2 уточняющего расчета, больше суммы,
указанной в строке 1.2 этого же расчета). В общем итоге будем
иметь увеличение суммы, подлежащей уплате в бюджет, на общую сумму
исправления такой ошибки (уменьшение суммы, подлежащей возмещению
из бюджета, плюс увеличение суммы, подлежащей уплате в бюджет).
Подытоживая полученные в данном варианте результаты, следует
отметить, что самостоятельное исправление ошибок, допущенных в
предыдущем периоде вследствие излишнего включения суммы в
налоговый кредит, может привести:
или к увеличению суммы, подлежащей уплате в бюджет, или к
уменьшению суммы, заявленной в предыдущем периоде к возмещению из
бюджета.
Такое исправление ошибок, допущенных в предыдущем периоде
вследствие излишнего включения суммы в налоговый кредит, не может
привести:
ни к уменьшению суммы, подлежащей уплате в бюджет, ни к
увеличению суммы, заявленной в предыдущем периоде к возмещению из
бюджета.
Следовательно, самостоятельное исправление ошибок, допущенных
в предыдущем периоде вследствие излишнего включения суммы в
налоговый кредит, не приведет к увеличению суммы бюджетного
возмещения. Поэтому если в уточняющем расчете указывается только
уменьшение налогового кредита (общая сумма графы 3 строки 3
данного расчета имеет отрицательное значение) и не отражены
какие-либо другие исправления ошибок, то в уточняющем расчете не
могут быть заполнены строки 10 - 11.
В соответствии с вариантом 4 приводим таблицу условных случаев
(табл. 4).
Таблица 4
(грн.)
|-------|-----------------------|--------------------------------|
| Код | Показатели | Условные случаи |
| строки| |-------|-------|-------|--------|
| {1} | | 4а) | 4б) | 4в) | 4г) |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 1 | Сумма отчетного периода, в котором выявлена ошибка: |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 1.1 | подлежащая уплате в |100 000| - | - | - |
| | бюджет (строка 20 | | | | |
| | (23а) декларации) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 1.2 | заявленная к | - |100000 | 100000| 100000 |
| | возмещению из бюджета | | | | |
| | (строка 21 (23б) | | | | |
| | декларации) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 1.2.1 | из строки 1.2 - | - | 70000 | 70000 | 70000 |
| | возмещено | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 3 | Суммы налогового |-10000 |-10000 |-100000| -110000|
| | кредита, излишне | | | | |
| | учтенные (-) в | | | | |
| | декларации отчетного | | | | |
| | периода, за который | | | | |
| | исправляются ошибки | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 6 | Уточненная сумма отчетного периода, в котором выявлена |
| | ошибка (с учетом исправления ошибки): |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 6.1 | подлежащая уплате в |110000 | - | - | 10000 |
| | бюджет (строка 20(23а)| | | | |
| | декларации) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 6.2 | подлежащая возмещению | - | 90000 | - | - |
| | из бюджета (строка | | | | |
| | 21(23б) декларации) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 6.2.1 | из строки 6.2 - | - | 70000 | 70000 | 70000 |
| | возмещено | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 7 | Расчеты с бюджетом в связи с исправлением ошибки: |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 7.1 | увеличение суммы, | +10000| - | - | +10000 |
| | подлежавшей уплате | | | | |
| | в бюджет (+) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 7.2 | уменьшение суммы, | - | - | - | - |
| | подлежавшей уплате | | | | |
| | в бюджет (-) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 7.3 | увеличение суммы, | - | - | - | - |
| | заявленной к | | | | |
| | возмещению из бюджета | | | | |
| | (-) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 7.4 | уменьшение суммы, | - | +10000| +10000| +10000 |
| | заявленной к | | | | |
| | возмещению из бюджета | | | | |
| | (+) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 7.4.1 | из строки 7.4 - | - | - | 70000 | 70000 |
| | суммы, возмещенной | | | | |
| | из бюджета | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 8 | Сумма НДС, | +10000| +10000|+100000| +110000|
| | увеличивающая | | | | |
| | налоговые | | | | |
| | обязательства в связи | | | | |
| | с исправлением ошибки | | | | |
| | (значения строк 7.1 и | | | | |
| | 7.4) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 9 | Сумма НДС, уменьшающая| - | - | - | - |
| | налоговые | | | | |
| | обязательства в связи | | | | |
| | с исправлением ошибки | | | | |
| | (значения строк 7.2 и | | | | |
| | 7.3) | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
| 12 | Сумма штрафа, | 500 | - | 3500 | 4000 |
| | начисленная | | | | |
| | плательщиком | | | | |
| | самостоятельно в связи| | | | |
| | с исправлением ошибки | | | | |
|-------|-----------------------|-------|-------|-------|--------|
Вместе с тем обратим внимание на начисление в таких случаях
штрафа согласно п. 17.2 ст. 17 Закона № 2181 -III.
Если самостоятельное исправление ошибки приводит к увеличению
суммы, подлежащей уплате в бюджет, и это исправление приводит к
возникновению недоплаты на сумму такого исправления, то на эту
сумму плательщик обязан самостоятельно начислить и уплатить штраф
в размере 5 процентов этой суммы (указанной в строке 7.1 и/или в
строке 7.4.1 уточняющего расчета) и указать сумму штрафа в строке
12 этого расчета.
При таких условиях в случае 4а) сумма штрафа будет составлять
500 грн. (10 000 грн. х 5 : 100).
Если самостоятельное исправление ошибки приводит к уменьшению
суммы, заявленной в предыдущем периоде к возмещению из бюджета, то
следует обратить внимание на то, была ли эта сумма возмещена
плательщику или нет. При этом не имеет значения, в какой форме
осуществлено такое возмещение: перечислено на расчетный счет
плательщика налога, зачислено в уплату платежей по этому налогу в
периодах, наступивших после заявления упомянутой суммы к
возмещению из бюджета, или зачислено в уплату других платежей в
государственный бюджет.
В случае если заявленная к возмещению из бюджета сумма
возмещена плательщику полностью, то штраф в размере 5 процентов
начисляется на сумму исправления ошибки. Если заявленная в
предыдущей декларации к возмещению из бюджета сумма не была
возмещена плательщику, то штраф в размере 5 процентов не
начисляется. Начисление штрафа в указанных случаях является
несложным.
Ситуации, когда уменьшается заявленная в предыдущем периоде к
возмещению из бюджета сумма, возмещенная частично, при начислении
штрафа требуют усиленного внимания. Рассмотрим, например,
вышеприведенные случаи 4б) - 4г).
Случай 4б):
в декларации предыдущего периода плательщиком заявлено к
возмещению из бюджета 100 000 грн., из них возмещено -
70 000 грн.;
с учетом исправления ошибки сумма, заявленная к возмещению из
бюджета, составляет 90 000 грн., возмещено плательщику только
70 000 грн., то есть не больше заявленного к возмещению.
Следовательно, на сумму исправления ошибки возмещение не
осуществлено, а потому штраф не начисляется.
Случай 4в):
в декларации предыдущего периода плательщиком заявлено к
возмещению из бюджета 100 000 грн., из них возмещено -
70 000 грн.;
с учетом исправления ошибки сумма, заявленная к возмещению из
бюджета, составляет 0 грн. (при этом к уплате в бюджет сумма
налога также не задекларирована), а плательщику уже возмещено
70 000 грн. Следовательно, на сумму 70 000 грн. следует начислить
штраф, который будет составлять 3 500 грн. (70 000 грн. х 5 :
100).
Случай 4г):
в декларации предыдущего периода плательщиком заявлено к
возмещению из бюджета 100 000 грн., из них возмещено -
70 000 грн.;
с учетом исправления ошибки определена сумма, подлежащая
уплате в бюджет (10 000 грн.). Следовательно, исправление ошибки в
общем итоге приведет к увеличению налоговых обязательств на
110 000 грн. ((+10 000 - (-100 000)) = (10 000 + 100000) = 110 000
грн.
Рассмотрим, как отражается такая операция в строке "Розрахунки
з бюджетом у зв'язку з виправленням помилки".
На сумму исправления ошибки в пределах суммы, заявленной к
возмещению из бюджета в предыдущем периоде (значение строки 1.2
уточняющего расчета), то есть на 100 000 грн., следует уменьшить
сумму, заявленную к возмещению из бюджета (заполняется строка 7.4
уточняющего расчета). На ту часть суммы исправления ошибки,
которая превышает значение строки 1.2 этого же расчета (10 000
грн.), следует увеличить сумму, подлежащую уплате в бюджет. В
общем итоге будем иметь сумму НДС. увеличивающую налоговые
обязательства, на общую сумму исправления такой ошибки (уменьшение
суммы, заявленной к возмещению из бюджета, плюс увеличение суммы,
подлежащей уплате в бюджет: 100 000 грн. + 10 000 грн. = 110 000
грн.).
При этом отметим, что поскольку сумма, заявленная плательщиком
в предыдущей декларации к возмещению из бюджета, возмещена
плательщику из бюджета не в полном объеме (только 70 000 грн. из
100 000 грн., заявленных к возмещению; при этом 70 000 грн.
указываются в строке 7.4.1), то штраф начисляется не от общей
суммы исправления ошибки (общей суммы увеличения налоговых
обязательств), составляющей 110 000 грн., а от 80 000 грн.
(значение строки 7.1 + значение строки 7.4.1). Следовательно,
штраф будет составлять 4 000 грн. (80 000 грн. х 5 : 100).
Надеемся, что приведенная в данной статье информация
пригодится как работникам налоговых органов, так и плательщикам
налога.
{1} Код строки уточняющего расчета.
------------------------------------------------------------------
"Вестник налоговой службы Украины"
№ 46(280), стр. 27
[01.12.2003]
Любовь Терлецкая
Зам. нач. отд. методологии НДС Департамента методологии ГНАУ
------------------------------------------------------------------