З чого почати організацію свого представництва в регіонах
------------------------------------------------------------------
Переважна бiльшiсть пiдприємств бажають розширити свою сферу
впливу на ринок продукцiї, поширюючи її безпосередньо через своїх
представникiв-розповсюджувачiв у рiзних регiонах країни. В таких
випадках завдання господарської дiяльностi представника полягає в
тому, що вiн повинен залучати нових клiєнтiв i укладати з ними
договори. Але не всi пiдприємства мають уявлення про те, як це
зробити краще з точки зору мiнiмiзацiї своїх витрат, оскiльки в
одному випадку дiяльнiсть представництва буде носити не завжди
постiйний характер (а iнодi навiть буде виражатися у виконаннi
визначеного роду робiт), в iншому ж - бiльш постiйний, та ще й
координувати, органiзовувати та управляти процесами взаємодiї
головного пiдприємства та контрагентами в регiонах. Тому ми дамо
поради та розглянемо найбiльш вiрогiднiшi варiанти створення фiлiй
та представництв в регiонах.
ПЕРШИЙ ВАРIАНТ
Якщо пiдприємство не має можливостi органiзувати мережу своїх
представництв в регiонах одразу шляхом створення фiлiй чи дочiрнiх
пiдприємств, але має намiр зробити це в майбутньому, то спочатку
воно може задовольниться тiльки тим, що буде давати невелику,
визначеного роду, роботу своєму представниковi в регiонi.
В такому випадку, з точки зору мiнiмiзацiї витрат, вигiднiше
буде, якщо пiдприємство укладе договiр доручення чи договiр
пiдряду з фiзичною особою, що не буде знаходитися в трудових
вiдносинах з пiдприємством.
Суть у тiм, що при застосуваннi договору доручення повiрений
виступає як представник пiдприємства перед третiми особами i
нiяких прав i обов'язкiв з договорiв, укладених iз третiми
особами, здобувати не буде.
Крiм цього, предметом договору доручення можуть бути тiльки
юридичнi дiї повiреного - пiдписання документiв, актiв виконання
договорiв та iнше. Виконуючи юридичнi дiї, повiрена особа зможе
виконувати також i фактичнi дiї - пошук нових контрагентiв,
клiєнтiв.
Рекомендуємо в договорi вказати конкретнi юридичнi дiї, якi
повинен виконувати повiрений, тому що вiн буде дiяти вiд iменi та
за рахунок довiрителя i виконувати тiльки тi повноваження, що
будуть передбаченi договором доручення.
Для представника, звичайно ж, знадобиться офiс, необхiдне
устаткування й офiсна технiка. Щоб виключити можливiсть
нецiльового використання коштiв пiдприємства, рекомендуємо,
примiром, укладання договору оренди примiщення здiйснювати
безпосередньо повiреним, а не пiдприємством, а вартiсть орендної
плати можна вiдшкодовувати при виплатi повiреному комiсiйних.
Однiєю з найважливiших переваг цього варiанту є те, що у
випадку, якщо повiрений буде виконувати доручення неналежним
чином, пiдприємство не буде бiльше мати потребу в такому
представниковi i має право розiрвати договiр доручення в
односторонньому порядку.
Зi збiльшенням обсягу робiт, надання послуг пiдприємство може
запропонувати представнику укласти договiр пiдряду. Вiн має багато
загального з договором доручення. Рiзниця мiж договором пiдряду i
договором доручення полягає в тому, що в договорi пiдряду
предметом є матерiалiзований результат роботи, а в договорi
доручення - юридичнi дiї повiрника.
ДРУГИЙ ВАРIАНТ
Якщо пiдприємство все ж таки хоче розпочати органiзацiю своїх
представництв в регiонах з вiдкриття своїх фiлiй та має достатньо
для цього засобiв.
У вiдповiдностi зi статтею 7 Закону Украєни "Про пiдприємства
в Українi" вiд 27.03.91 р. № 887-ХII ( 887-12 ) (зi змiнами та
доповненнями) пiдприємство має право створювати фiлiї,
представництва, вiддiлення й iншi вiдособленi пiдроздiли з правом
вiдкриття поточних i розрахункових рахункiв у банку. Слiд
зазначити, що законодавство не вимагає для фiлiй обов'язковостi
вiдкриття рахункiв в банках, виготовлення власної печатки,
складання вiдокремленого балансу.
Для вiдкриття фiлiї (структурного пiдроздiлу) вищий орган
пiдприємства повинний прийняти вiдповiдне рiшення про його
створення, оформлене протоколом. Головне пiдприємство в
обов'язковому порядку затверджує положення про фiлiї, у якому
визначається структура вiдособленого пiдроздiлу пiдприємства,
порядок керування фiлiєю, надiляє його правами й обов'язками.
Вирiшення питання про розмiщення таких вiдособлених
пiдроздiлiв пiдприємства з вiдповiдними мiсцевими радами народних
депутатiв здiйснюється в такому ж порядку, як i при створеннi
пiдприємства. Пiдроздiли суб'єкта пiдприємницької дiяльностi,
у т. ч. фiлiї без створення юридичної особи, на пiдставi пункту 18
Положення про державну реєстрацiю суб'єктiв пiдприємницької
дiяльностi, затвердженого постановою Кабiнету Мiнiстрiв України
вiд 25.05.98 р. № 740 ( 740-98-п ), державнiй реєстрацiї не
пiдлягають.
Головне пiдприємство зобов'язане повiдомити про створення
фiлiї за мiсцем своєї державної реєстрацiї шляхом внесення
вiдповiдних додаткових вiдомостей у свою реєстрацiйну картку.
Орган державної реєстрацiї зобов'язаний у 10-денний термiн подати
вiдомостi щодо створення зазначеного пiдроздiлу вiдповiдному
органу державної статистики й органу державної податкової служби
за мiсцезнаходженням фiлiї.
Згiдно з пунктом 4.2 Iнструкцiї "Про порядок облiку платникiв
податкiв", затвердженої наказом ДПАУ № 80 ( z0172-98 ) вiд
19.02.98 р. (зi змiнами та доповненнями), фiлiї (вiддiлення) та
iншi вiдокремленi пiдроздiли повиннi у 20-денний термiн пiсля
включення до Єдиного державного реєстру пiдприємств та органiзацiй
України (ЄДРПОУ) звернутися до органiв державної податкової служби
за своїм мiсцезнаходженням для взяття на податковий облiк. Дiя
цiєї Iнструкцiї поширюється на фiлiї (i iншi вiдокремленi
пiдроздiли платника податкiв), що не мають статусу юридичної
особи, але розташованi на територiї iншої, нiж платник податкiв,
територiальної громади, та на фiлiї, що не мають статусу юридичної
особи, але мають банкiвськi рахунки, ведуть окремий бухгалтерський
облiк своєї дiяльностi, складають окремий баланс i розташованi
окремо вiд платника податкiв у межах однiєї територiальної
громади.
Визначення такого поняття, як "територiальна громада" наведене
в Законi України вiд 21.05.97 р. № 280/97-ВР ( 280/97-ВР )
"Про мiсцеве самоврядування в Українi" (зi змiнами
та доповненнями). Так, згiдно з статтею 1 цього Закону,
територiальна громада - це жителi, об'єднанi постiйним проживанням
у межах села, селища, мiста, що є самостiйними
адмiнiстративно-територiальними одиницями, або добровiльне
об'єднання жителiв кiлькох сiл, що мають єдиний адмiнiстративний
центр. Адмiнiстративно-територiальна одиниця - це область, район,
мiсто, район у мiстi, селище, село.
Вiдкриття своїх фiлiй чи представництв, якi будуть значитися в
штатi основного пiдприємства, супроводжується значними витратами.
Для потреб такого представництва основному пiдприємству потрiбно
буде видiляти основнi засоби (такi, як комп'ютерна та офiсна
технiка, телефони, факси, автомобiлi), купувати або орендувати пiд
офiс примiщення. Вiдповiдно виникнуть питання про правильне
вiдображення в податковому облiку витрат, пов'язаних з утриманням
таких регiональних представництв, а саме про амортизацiйнi
вiдрахування основних засобiв, про плату за телефоннi розмови, про
витрати на вiдрядження, про порядок вiднесення представницьких
витрат до валових витрат i, вiдповiдно, нарахування та сплата
податкiв.
Отже, для правомiрностi включення до складу валових витрат
всiх витрат, якi пов'язанi з потребами господарської дiяльностi
регiонального представництва, на даному пiдприємствi складається
наказ, який потiм повинен бути затверджений керiвником цього
пiдприємства, про включення до штату пiдприємства регiонального
представника та надання йому необхiдних повноважень для ведення
пiдприємницької дiяльностi. Якi саме будуть цi повноваження,
вирiшує сам керiвник i надає тiльки тi, якi вiн вважає
необхiдними. Розглядаючи питання амортизацiйних вiдрахувань,
нарахованих з вартостi основних засобiв, слiд звернути вашу увагу
на наступне.
Згiдно зi статтею 8 Закону України "Про оподаткування прибутку
пiдприємств", в редакцiї Закону вiд 22.05.97 р. № 283/97-ВР
( 283/97-ВР ) (зi змiнами та доповненнями) амортизацiї пiдлягають
основнi засоби, придбанi для власного виробничого користування
та такi, що використовуються у господарськiй дiяльностi платника
податку. Тому, наприклад, якщо офiсна технiка, комп'ютер та
телефон знаходяться на балансi вашого пiдприємства (вони включенi
до другої балансової групи основних засобiв), амортизацiя
нараховується згiдно з пiдпунктом 8.6.1 даного Закону у
податковому та бухгалтерському облiку головного пiдприємства.
Обов'язково складається наказ, затверджений керiвником
пiдприємства, згiдно з яким основнi засоби (складається перелiк)
передаються делегованому регiональному представнику.
Вiдповiдно до пiдпункту 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону про прибуток
до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат,
сплачених (нарахованих) протягом звiтного перiоду в зв'язку з
пiдготовкою, органiзацiєю, веденням виробництва, продажем
продукцiї (робiт, послуг) i охороною працi, з урахуванням
обмежень, встановлених Законом. Не включаються до складу валових
витрат витрати, не пов'язанi з веденням господарської дiяльностi.
Тому вiдносно витрат на телефоннi переговори треба зазначити,
що якщо пiдприємство орендує телефон не у пiдприємства зв'язку, то
витрати на мiжмiськi та мiжнароднi телефоннi переговори
пiдприємство на валовi витрати вiдносити не може. Це пов'язано з
тим, що вузол зв'язку виписує рахунки i надає розшифровування за
мiжмiськими та мiжнародними телефонними переговорами власникам
телефонних номерiв (орендодавцiв). Таким чином, в орендарiв
вказанi витрати не пiдтвердженi документально в порушення
пiдпункту 5.3.9 Закону про прибуток, що спричиняє невключення до
податкового кредиту податку на додану вартiсть з цих сум.
Якщо ж регiональне представництво пiдприємства буде орендувати
примiщення з телефоном, то воно має повне право i повинне
переоформити на час оренди телефонний номер на своє iм'я. За таких
умов воно буде мати право вiдносити суми за телефоннi переговори
до складу валових витрат, а ПДВ - у податковий кредит.
Якщо пiдприємство буде орендувати житлове примiщення, то
абонент повинний повiдомити про це телефонний вузол у триденний
термiн, оскiльки розрахунки з юридичними i фiзичними особами
провадяться за рiзними тарифами. У випадку невиконання цих вимог
абонент зобов'язаний буде сплатити пiдприємству зв'язку рiзницю в
тарифах.
Також варто звернути увагу на те, що Законом України "Про
внесення змiн i доповнень у деякi законодавчi акти України в
частинi вiдповiдальностi за правопорушення в областi зв'язку"
вiд 01.10.96 р. № 386/96-ВР ( 386/96-ВР ) були внесенi доповнення
до Кодексу України про адмiнiстративнi правопорушення. Стаття
1481 цього Кодексу, яка має назву "Порушення правил користування
мiсцевим телефонним зв'язком", визначає, що передача абонентом
мiсцевої телефонної абонентської лiнiї для використання iншим
громадянам або органiзацiям без згоди пiдприємства зв'язку тягне
за собою накладання штрафних санкцiй в розмiрi вiд 20 до 40
неоподатковуваних мiнiмумiв доходiв громадян (вiд 340,00 грн. до
680,00 грн.).
Самовiльне (без згоди пiдприємства зв'язку) пiдключення
телефонного апарата або iншого абонентського устрою до чинного
телефону тягне за собою накладання штрафу в розмiрi вiд 30 до 40
неоподатковуваних мiнiмумiв доходiв громадян (у даний момент
510,00 грн. - 680,00 грн.), а самовiльне пiдключення i
використання незареєстрованних на пiдприємствах зв'язку
телематичних пристроїв тягне за собою застосування штрафних
санкцiй в розмiрi вiд 50 до 100 неоподатковуваних мiнiмумiв
доходiв громадян (вiд 850,00 грн. до 1700,00 грн.).
Якщо пiдприємство орендує телефон у пiдприємства зв'язку й у
нього є договiр з пiдприємством зв'язку, то йому необхiдно
старанно аналiзувати витрати на мiжнароднi i мiжмiськi переговори,
що вiдносяться на валовi витрати. У розрахункових документах, що
надають пiдприємства зв'язку абонентам, вiдбиваються данi про час
переговорiв, телефонний номер або напрямок зв'язку, суми за кожним
номером.
Вiдношення орендодавця й орендаря регулюються статтями 256-277
Цивiльного кодексу України ( 1540-06 ), Законом України "Про
оренду державного i комунального майна" вiд 10.04.92 р. № 2269-XII
( 2269-12 ), iншими нормативно-правовими актами.
При цьому, вiдповiдно до пункту 4 ст. 1 вищевказаного Закону,
оренда майна iнших форм власностi (колективної, приватної) може
регулюватися положеннями даного Закону, якщо iнше не передбачене
законодавством i договором оренди. Статтею 256 ЦКУ передбачено, що
майно в оренду передається за плату.
Отже, орендна операцiя передбачає передачу права користування
окремими iнвентарними об'єктами основних фондiв iншому суб'єкту
(орендарю) на платнiй основi i на певний строк.
При розрахунку розмiру орендної плати за орендоване майно
колективної (приватної) форми власностi, якщо iнше не передбачено
договором оренди, необхiдно керуватися вищенаведеним Законом i
Методикою розрахунку i порядком використання плати за оренду
державного майна, затвердженою постановою Кабiнету Мiнiстрiв
України вiд 04.10.95 р. № 786 ( 786-95-п ) (iз змiнами i
доповненнями) на пiдставi пункту 2 ст. 19 Закону.
Розмiри, засiб, форма i термiни внесення орендних платежiв
визначаються в договорi оренди за домовленiстю сторiн. Таким
чином, оренднi платежi за користування майном можуть
встановлюватися як загальною сумою, так i розшифровуватися за
окремими складовими (такими, як вiдшкодування амортизацiйних
вiдрахувань, винагорода орендодавцю, iншi (у тому числi
комунальнi) витрати орендодавця). Головне, щоб обраний сторонами
варiант був чiтко зафiксований у договорi оренди.
В тому разi, якщо орендодавцем виступає фiзична особа -
спiвробiтник пiдприємства, сума компенсацiї, що виплачується
власнику майна в межах амортизацiйних вiдрахувань, не обкладається
прибутковим податком з громадян. До сукупного оподатковуваного
доходу не включаються суми компенсацiйних виплат у грошовiй i
натуральнiй формах у межах норм, передбачених чинним
законодавством, за винятком компенсацiї за невикористану вiдпустку
при звiльненнi (згiдно з пiдпунктом "г" п. 1 ст. 5 Декрету
Кабiнету Мiнiстрiв України "Про прибутковий податок з громадян"
вiд 26.12.93 р. № 13-92 ( 13-92 ) (зi змiнами та доповненнями).
Суми виплат, що не включаються до складу сукупного
оподатковуваного доходу з громадян вiдповiдно до пункту 1 ст. 5,
не враховуються при визначеннi бази обкладення податками i
зборами, якi нараховуються на фонд оплати працi вiдповiдно до
законодавства (пункт 2 ст. 5 вищевказаного Декрету).
Також, згiдно з пiдпунктом 5.4.1 Iнструкцiї про прибутковий
податок з громадян, затвердженої наказом Головної державної
податкової iнспекцiї вiд 21.04.93 р. № 12 ( z0064-93 ) (зi
змiнами та доповненнями) та зареєстрованої в Мiнiстерствi юстицiї
України 09.06.93 р. за № 64, виплати в межах амортизацiї за знос
iнструменту, обладнання, транспортних засобiв та iншого майна, яке
належить працiвниковi та використовується для потреб пiдприємства
(установи, органiзацiї) чи фiзичної особи - суб'єкта
пiдприємницької дiяльностi, за мiсцем роботи вiдносяться до
компенсацiйних витрат i не включаються до сукупного
оподатковуваного доходу. Але слiд мати на увазi, що Закон України
"Про податок з доходiв фiзичних осiб" № 889 ( 889-15 ) вiд
22.05.2003 р., який набирає чинностi з 01.01.2004 р., не мiстить
згадувань про звiльнення таких компенсацiйних виплат вiд
оподаткування. Навпаки, згiдно з пiдпунктом 4.2.1 п. 4.2 ст. 4
Закону № 889, в склад загального мiсячного оподатковуваного доходу
включаються виплати i винагороди, нарахованi (виплаченi)
платниковi податку вiдповiдно до умов трудового або
цивiльно-правового договору. Тому пiдприємству в такiй ситуацiї
потрiбно проаналiзувати, як це впливатиме на оподаткування
пiдприємства в цiлому, а саме податком на прибуток, i або укласти
договiр оренди, або виплачувати компенсацiю.
Слiд звернути увагу на особливостi щодо вiдображення суми
компенсацiї за договором оренди майна при заповненнi форми № 8-ДР.
Порядок заповнення та подання юридичними особами всiх форм
власностi й фiзичними особами - суб'єктами пiдприємницької
дiяльностi довiдки за формою № 8-ДР затверджено наказом ДПА
України вiд 30.12.97 р. № 473 ( z0026-98 ) (в редакцiї наказу ДПА
України вiд 06.01.99 р. № 10), зареєстрованого в Мiнiстерствi
юстицiї України 15.03.99 р. за № 163/3456. Пiдпунктом 2.6.16 цього
Порядку передбачено, що кожний вид доходу фiзичної особи повинен
бути задекларованим. На кожну ознаку доходу фiзичної особи слiд
заповнювати тiльки один рядок з обов'язковим заповненням
графи "Iдентифiкацiйний номер".
Для вiдображення у довiдцi за формою № 8-ДР виплат за
договорами оренди майна як окремого виду доходiв передбачена
вiдповiдна ознака доходу - код "06", згiдно з Довiдником ознак
доходiв, наведеним у додатку до Порядку заповнення та подання
юридичними особами всiх форм власностi й фiзичними особами -
суб'єктами пiдприємницької дiяльностi довiдки за формою № 8 ДР.
Також звернiть свою увагу на те, що ознака доходу - код "06" -
заповнюється не тiльки на суму компенсацiї в межах амортизацiйних
вiдрахувань, а й на всю суму орендної плати, що виплачується
працiвниковi.
Таким чином, виплати, пов'язанi з договором оренди майна у
працiвника пiдприємства, в межах амортизацiйних вiдрахувань за
знос iнструменту (основних фондiв) не обкладаються прибутковим
податком.
Такi виплати доцiльно заносити в довiдку за формою № 8-ДР,
вибравши ознаку доходу код "06", i при цьому заповнювати додатково
"короткий" рядок на працiвника, який отримав цей дохiд. Довiдка
заповнюється незалежно вiд того, перевищує дохiд суму компенсацiї
в межах амортизацiйних вiдрахувань чи нi.
Що стосується витрат, понесених у зв'язку з службовими
вiдрядженнями, то потрiбно знати, що, згiдно з пiдпунктом 5.4.8
п. 5.4 ст. 5 Закону про прибуток:
- витрати на вiдрядження фiзичних осiб, що перебувають у
трудових вiдносинах з таким платником податку або є членами
керiвних органiв платника податку, у межах фактичних витрат особи,
яка вiдряджена, на проїзд (включаючи перевезення багажу) як до
мiсця вiдрядження i назад, так i за мiсцем вiдрядження, оплату
вартостi проживання у готелях (мотелях), а також включених до
таких рахункiв витрат на харчування чи побутовi послуги (прання,
чистка, лагодження та прасування одягу, взуття чи бiлизни), найом
iнших жилих примiщень, телефоннi рахунки, оформлення закордонних
паспортiв, дозволiв на в'їзд (вiз), обов'язкове страхування, iншi
документально оформленi витрати, пов'язанi з правилами в'їзду та
перебування у мiсцi вiдрядження, включаючи будь-якi збори i
податки, що пiдлягають сплатi у зв'язку зi здiйсненням таких
витрат, можуть бути включенi до складу валових витрат платника
податку;
- зазначенi витрати можуть бути включенi до складу валових
витрат платника податку лише за наявностi пiдтверджуючих
документiв, що засвiдчують вартiсть цих витрату виглядi
транспортних квиткiв або транспортних рахункiв (багажних
квитанцiй), рахункiв з готелiв (мотелiв), або вiд iнших осiб, що
надають послуги з розмiщення та проживання фiзичної особи,
страхових полiсiв тощо;
- додатково до витрат вiдносяться не пiдтвердженi витрати на
харчування та фiнансування iнших власних потреб фiзичної особи
(добових витрат), понесених у зв'язку з її вiдрядженням, у межах
граничних норм, встановлених Кабiнетом Мiнiстрiв України, за
кожний повний день вiд'їзду та приїзду;
- будь-якi витрати на вiдрядження можуть бути включенi до
складу валових витрат платника податку за наявностi пiдтверджуючих
документiв щодо зв'язку такого вiдрядження з господарською
дiяльнiстю такого платника податку - запрошень приймаючої сторони,
дiяльнiсть якої збiгається з дiяльнiстю платника податку;
укладеного договору (контракту); iнших документiв, якi
встановлюють або засвiдчують бажання встановити цивiльно-правовi
вiдносини; документiв, що засвiдчують участь особи, яка вiдряджена
стороною, у переговорах, конференцiях або симпозiумах, якi
проводяться за тематикою, яка збiгається з господарською
дiяльнiстю платника податку.
В зв'язку з цим можна зробити висновок: документом, що
пiдтверджує необхiднiсть вiдрядження, є затверджений керiвником
наказ про включення до штату пiдприємства регiонального
представника; до складу валових витрат будуть вiдноситися добовi
згiдно з порядком, затвердженим Кабiнетом Мiнiстрiв України,
витрати на проїзд та iншi, пiдтвердженi документально, витрати,
пов'язанi з вiдрядженням.
Невiд'ємною частиною для створення iмiджу фiрми, реклами її
продукцiї, є прийоми iноземних представникiв i делегацiй,
фуршетьi, презентацiї нової продукцiї, зустрiчi делегацiй фiрм
партнерiв i т. i. Справа ця, як вiдомо, супроводжується грошовими
витратами. I тут також є свої особливостi вiднесення таких витрат
на валовi витрати пiдприємства.
Звернувшись до законодавства, ми побачимо, що, вiдповiдно до
Наказу Мiнiстерства фiнансiв України вiд 12.11.93 р. № 88
( z0182-93 ) "Про затвердження норм коштiв на представницькi
цiлi, рекламу та виплату компенсацiї за використання особистих
легкових автомобiлiв для службових поїздок та порядок їх
витрачання" (далi - Наказ), представницьськi витрати - це витрати
мiнiстерств, вiдомств, пiдприємств, установ на прийом та
обслуговування iноземних представникiв i делегацiй та
представникiв iнших пiдприємств, що прибули за запрошеннями для
проведення переговорiв з метою встановлення мiжнародних зв'язкiв,
встановлення та пiдтримки взаємовигiдного спiвробiтництва та
вирiшення питань, пов'язаних з комерцiйною дiяльнiстю. Нагадаємо,
що з 15.06.95 р. норми цього положення втратили чиннiсть в
частинi, що регулює лише витрати госпрозрахункових пiдприємств i
органiзацiй.
До представницьких витрат вiдносяться витрати, пов'язанi з
проведенням офiцiйних прийомов (снiданкiв, обiдiв, вечерь)
представникiв, з їхнiм транспортним забезпеченням, з проведенням
заходiв культурної програми, з буфетним обслуговуванням пiд час
переговорiв, з оплатою послуг перекладача, що не значиться в штатi
пiдприємств, заснувань, з оплатою номерiв у готелях.
Вiднесення представницьких витрат на валовi витрати
пiдприємства регулюється Законом України "Про оподатковування
прибутку пiдприємств". Вищевказаним законом представницькi витрати
вiднесенi до витрат подвiйного призначення, тобто до витрат, що у
рахунок зменшення оподатковуваної бази приймаються тiльки у разi,
якщо вони пов'язанi безпосередньо з господарською дiяльнiстю
пiдприємства. Вiдповiдно до пiдпункту 5.3.1 п. 5.3 ст. 5 даного
Закону витрати на проведення прийомiв (якщо основною дiяльнiстю
пiдприємства не є органiзацiя прийомiв), презентацiй i свят не
включаються до складу валових витрат при визначеннi об'єкта
оподатковування. Проте, якщо представницькi витрати були зробленi
в рекламних цiлях, тобто з метою реклами пiдприємством своїх
товарiв, робiт, послуг, вищевказаний Закон дозволяє включати до
складу валових витрат понесенi витрати в розмiрi, що не перевищує
двох вiдсоткiв вiд оподатковуваного прибутку за попереднiй звiтний
рiк. Тому первинну документацiю доцiльно оформляти таким чином,
щоб з її змiсту випливало, що прийом, наприклад, делегацiї
проводився винятково з метою реклами товарiв (робiт, послуг), що
пропонує пiдприємство. Будьте уважнi: якщо прибутку у попередньому
кварталi не було, включати такi витрати до валових витрат не можна
взагалi. Така ситуацiя пiдприємству, з економiчної точки зору, не
пiдходить, та й два вiдсотки - практично нiщо.
Наказ Мiнфiну встановлює, що вiднесення представницьких витрат
на собiвартiсть продукцiї (за умови дотримання вимог Закону про
прибуток) вирiшується тiльки у разi наявностi первинної
документацiї, в якiй повинна бути зазначена дата, мiсце i програма
проведення дiлової зустрiчi (прийому), запрошенi особи,
представники пiдприємства, що приймає делегацiю, розмiр витрат.
Розпорядницьким документом пiдприємства визначається коло
осiб, що мають вiдношення до прийому представникiв iнших
пiдприємств. При цьому кiлькiсть учасникiв вiд сторони, що
проводить офiцiйний прийом, не повинна перевищувати кiлькiсть
учасникiв, що прибули вiд запрошеної сторони.
Як бачимо, для пiдприємств це дороге задоволення. Щоб вiднести
всю суму на витрати, деякi пiдприємства використовують рекламнi
агентства, спроможнi правильно оформити вiдповiднi документи. При
цьому пiдприємство сплатить лише податок на рекламу.
НАРАХУВАННЯ I СПЛАТА ПОДАТКIВ ТА ЗБОРIВ
Податок на прибуток
Вiдповiдно до пп. 2.1.3 п. 2.1 ст. 2 Закону України "Про
оподаткування прибутку пiдприємств" вiд 22.05.97 р. № 283/97-ВР
( 283/97-ВР ) (зi змiнами та доповненнями) фiлiї, вiддiлення та
iншi вiдокремленi пiдроздiли суб'єктiв пiдприємницької
дiяльностi, бюджетнi, громадськi та iншi пiдприємства, установи та
органiзацiї, якi здiйснюють дiяльнiсть, спрямовану на отримання
прибутку, платникiв податку, що не мають статусу юридичної особи,
розташованi на iншiй, нiж такий платник податку, територiї, є
платниками податку на прибуток.
Платник податку, що має фiлiї, може прийняти рiшення щодо
сплати консолiдованого податку i сплачувати податок до бюджетiв за
мiсцем перебування фiлiй, а також щодо сплати податку до бюджету
за своїм мiсцезнаходженням, визначеного за нормами даного Закону i
зменшеного на суму податку, сплаченого в бюджет за мiсцем
знаходження фiлiй.
Вибiр порядку сплати податку на прибуток здiйснюється
платником податку самостiйно до 1 липня року, що передує звiтному,
про що повiдомляються податковi органи за мiсцем знаходження
такого платника податку i його фiлiй. Змiна порядку сплати податку
протягом звiтного року не дозволяється. При цьому фiлiї
(вiдокремленi пiдроздiли) подають податковому органу за своїм
мiсцезнаходженням розрахунок податкових зобов'язань щодо сплати
консолiдованого податку. Вiдповiдальнiсть за своєчасне i повне
внесення сум податку в бюджет за мiсцезнаходженням фiлiї несе
платник податку, у складi якого знаходиться така фiлiя.
Слiд звернути увагу на лист ДПАУ № 17561/7/15-1117
( v7561225-00 ) вiд 30.12.2000 р., в якому сказано, що у випадку,
коли фiлiя не вiдповiдає ознакам платника податку на прибуток, її
валовi доходи i витрати, а також амортизацiйнi вiдрахування
вiдображаються в декларацiї головного пiдприємства, якому пiдлегла
фiлiя. Тому це питання повинно бути чiтко визначене в положеннi
про створення фiлiї.
Якщо платник податку не перейшов на сплату консолiдованого
податку на прибуток, фiлiя повинна сплачувати податок самостiйно,
тобто самостiйно визначати доходи, витрати, амортизацiйнi
вiдрахування, складати декларацiю та iнше.
Вiдповiдно до чинного законодавства пiдприємство, що має
фiлiї, вiддiлення та iншi вiдокремленi пiдроздiли, якi не мають
статусу юридичної особи, є єдиним власником усiєї виробленої цими
пiдроздiлами продукцiї та доходiв вiд її реалiзацiї. Право
власностi при передачi товарно-матерiальних цiнностей вiд
головного пiдприємства до фiлiй переходити не буде, а отже i
валових доходiв у передавальної сторони (головного пiдприємства) i
валових витрат у сторони, що одержує (фiлiї), не виникає.
Фiлiя повинна вести облiк валових доходiв i витрат, приросту
(убутку) товарно-матерiальних цiнностей, нараховувати амортизацiю
i самостiйно визначати податок на прибуток. При цьому не має
значення, на чий розрахунковий рахунок надiйшла оплата вiд
покупцiв фiлiї, це може бути i рахунок головного пiдприємства.
Головне, щоб у платiжному документi було посилання на накладну,
виписану з фiлiї. При цьому валовi доходи виникають у фiлiї.
Оплата постачальникам фiлiї з розрахункового рахунку головного
пiдприємства так само можлива, при цьому валовi витрати виникають
в облiку фiлiї. Фiлiя має право залишати кошти вiд реалiзацiї
товарiв (робiт, послуг) у межах кошторису, який затверджується
головним пiдприємством. У визначений термiн вона повинна
перераховувати виручку вiд реалiзацiї товарiв (робiт послуг) до
головного пiдприємства, що пiдтверджується режимом дiї
розрахункового субрахунку фiлiї, згiдно з яким дозволяється
акумулювати кошти тiльки у межах поточних потреб фiлiї.
Пiдприємство може використати деякi рекомендацiї щодо облiку
валових доходiв i витрат у фiлiї, наданi в листi ДПАУ
№ 11/6/15-1116 ( v0011225-00 ) вiд 04.01.2000 р. В листi
зазначено, що валовий дохiд фiлiй повинен складатися iз сум
перевищення виручки вiд реалiзацiї товарiв (робiт, послуг),
отриманих на розрахунковий рахунок, над сумами коштiв,
перерахованими головному пiдприємству у звiтному перiодi.
Отже, при розробцi положення про фiлiю необхiдно чiтко
розмежувати доходи, витрати фiлiї i головного пiдприємства. До
складу валових доходiв фiлiї неможливо вiднести суму перевищення
виторгу вiд реалiзацiї над сумами перерахування головному
пiдприємству, а це означає, що всi суми вiд реалiзацiї товарiв i
послуг, якi надiйшли на рахунки головного пiдприємства, варто
врахувати при нарахуваннi валових доходiв головного пiдприємства,
з урахуванням вiдвантаженого товару, виконаних послуг, за
принципом першої подiї.
Дотримуючись принципу вiдповiдностi, до валових витрат
головного пiдприємства включаються всi витрати, понесенi головним
пiдприємством вiд його iменi i за його рахунок, незважаючи на той
факт, що деякi витрати пов'язанi з веденням господарської
дiяльностi фiлiї. Облiк приросту i убутку ТМЦ з метою коригування
валових витрат ведеться на головному пiдприємствi. Амортизацiя в
головному пiдприємствi нараховується на тi виробничi фонди i
нематерiальнi активи, якi включенi до складу його основних фондiв
i використовуються в його виробничiй дiяльностi. Щодо
амортизацiйних вiдрахувань фiлiї, то амортизацiя повинна
нараховуватися на тi основнi фонди i нематерiальнi активи, якi
включенi до складу її основних фондiв i використовуються в її
господарськiй дiяльностi.
На умовному прикладi, коли головне пiдприємство придбаває
продукцiю у постачальника по передоплатi i оприбутковує її на
склад фiлiї, в бухгалтерському облiку рекомендовано провести
наступнi проводки.
|---------------------|---------------|----------------|---------|
| Назва операцiї | Головне | Фiлiя | Сума |
| | пiдприємство | | |
| |-------|-------|-------|--------| |
| | Дебет | Кредит| Дебет | Кредит | |
|---------------------|-------|-------|-------|--------|---------|
| Пiдприємство, згiдно| 371 | 311 | | | 12000,00|
| з договором з | | | | | |
| контрагентом, | | | | | |
| зробило передоплату | | | | | |
| за постачання | | | | | |
| продукцiї | | | | | |
|---------------------|-------|-------|-------|--------|---------|
| Заборгованiсть | 683 | 371 | 371 | 683 | 12000,00|
| контрагента по | | | | | |
| поставцi продукцiї | | | | | |
| головне пiдприємство| | | | | |
| передає своїй фiлiї | | | | | |
|---------------------|-------|-------|-------|--------|---------|
| Вiдображення | 641/5 | 644 | | | 2000,00|
| головним | | | | | |
| пiдприємством | | | | | |
| податкового | | | | | |
| кредиту | | | | | |
|---------------------|-------|-------|-------|--------|---------|
| Вiдображено | 644 | 683 | 683 | 644 | 2000,00|
| розрахунки з | | | | | |
| податкового | | | | | |
| кредиту мiж | | | | | |
| фiлiєю i головним | | | | | |
| пiдприємством | | | | | |
|---------------------|-------|-------|-------|--------|---------|
| Оприбуткування | | | 28 | 631 | 10000,00|
| товару на склад | | | | | |
| фiлiї | | | | | |
|---------------------|-------|-------|-------|--------|---------|
| Вiдображено | | | 644 | 631 | 2000,00|
| податковий | | | | | |
| кредит у фiлiї | | | | | |
|---------------------|-------|-------|-------|--------|---------|
| Закритя фiлiєю | | | 631 | 371 | 12000,00|
| розрахункiв з | | | | | |
| постачальником | | | | | |
|---------------------|-------|-------|-------|--------|---------|
Податок на додану вартiсть
Закон України "Про податок на додану вартiсть" вiд 03.04.97 р.
№ 168/97-ВР ( 168/97-ВР ) (зi змiнами та доповненнями) не мiстить
норм, згiдно з якими фiлiї пiдприємства повиннi були б
реєструватися як платник податку на додану вартiсть.
Що стосується ведення необхiдної документацiї (виписка
податкових накладних, ведення книги облiку придбання товарiв
(робiт, послуг) i книги облiку продажу товарiв (робiт, послуг),
то, вiдповiдно до положень наказу ДПАУ "Про затвердження форм
податкової накладної, книги облiку придбання i книги облiку
продажу товарiв (робiт, послуг), порядку їхнього заповнення"
вiд 30.05.97 р. № 165 ( z0233-97 ), головне пiдприємство,
зареєстроване як платник ПДВ, до складу якого входять фiлiї, може
делегувати їм право ведення податкового облiку, зокрема виписки
податкових накладних, право ведення книги облiку придбання товарiв
(робiт, послуг) i книги облiку продажу товарiв (робiт, послуг).
Декларацiя з ПДВ складається i подається головним
пiдприємством.
Прибутковий податок/податок з доходiв фiзичних осiб
Дiючим податковим законодавством, а саме Декретом КМУ "Про
прибутковий податок з громадян" вiд 26.12.93 р. № 13-92 ( 13-92 ),
не передбачено особливостей сплати податку з громадян фiлiями
пiдприємств. Згiдно з листом ДПАУ № 19-212/11-601 ( v-601225-96 )
вiд 04.11.96 р. податок з доходiв громадян, утриманий фiлiєю
пiдприємства, повинен перераховуватись у вiдповiдний бюджет за
мiсцезнаходженням особи, яка безпосередньо провела нарахування та
виплату робiтникам.
Що стосується нового Закону України "Про податок з доходiв
фiзичних осiб" вiд 22.05.2003 р. № 889 ( 889-15 ), який набирає
чинностi з 01.01.2004 р., то пунктом 16.3 передбачено сплату
даного податку, якщо фiлiям, вiддiленням та iншим вiдокремленим
пiдроздiлам наданi повноваження щодо нарахування, утримання i
сплати (перерахування) до бюджету податку. Уповноважений пiдроздiл
за своїм мiсцезнаходженням, одночасно з поданням документiв на
отримання коштiв для виплати належних платникам податку доходiв,
сплачує (перераховує) суми утриманого податку на вiдповiднi
розподiльчi рахунки, вiдкритi в територiальних управлiннях
Державного казначейства України.
Мiсцевi податки та збори
Згiдно зi статтею 18 Декрету КМУ вiд 20.05.93 р. № 56-93
( 56-93 ) "Про мiсцевi податки та збори" органи мiсцевого
самоврядування самостiйно встановлюють i визначають порядок
сплати мiсцевих податкiв та зборiв. Органи мiсцевого
самоврядування в рамках своєї компетенцiї мають право
встановлювати пiльговi податковi ставки, повнiстю вiдмiняти окремi
мiсцевi податки та збори або звiльняти вiд сплати визначенi
категорiї платникiв.
Податок на землю
У вiдповiдностi зi статтею 14 Закону України "Про плату за
землю" вiд 03.07.92 р. № 2535-ХII ( 2535-12 ), сплата земельного
податку здiйснюється юридичними особами. Таким чином, фiлiї не є
платниками цього податку.
Згiдно зi статтею 5 Закону "Про плату за землю" платником
плати за землю є власник земельної дiлянки, земельної долi (паю) i
землекористувач, в тому числi орендар. В роз'ясненнi Мiнiстерства
економiки України, Державного комiтету України по земельним
ресурсам та ГДПI України вiд 27.07.93 р. № 52/33 ( v-133200-93 )
говориться, що якщо об'єкти оподаткування юридичних осiб
знаходяться на територiї, яка обслуговується одним i тим же
податковим органом, допускається представлення одного зведеного
розрахунку за всiма об'єктами, з вказiвкою площ, ставок i сум
податку, нарахованих по кожнiй земельнiй дiлянцi, оскiльки вони
можуть оподатковуватись за рiзними ставками. Якщо об'єкти
оподаткування юридичних осiб знаходяться на територiї рiзних
податкових органiв, то, вiдповiдно, до такого податкового органу
подаються розрахунки за об'єкти, що знаходяться на його територiї.
Тому головне пiдприємство буде сплачувати плату за землю за фiлiю
по мiсцю її (фiлiї) реєстрацiї.
------------------------------------------------------------------
"Вестник бухгалтера и аудитора Украины"
№ 23-24(163-164), стр. 38
[01.12.2003]
Iрина Тарасенко
------------------------------------------------------------------