На сьогодні значення планування економічної діяльності в галузі будівництва
України оцінити складно.
Однією з головних особливостей будівництва є те, що підрядні контракти
зазвичай тривають більше ніж один звітний період. Тому перед економічними
службами підрядного підприємства постає проблема розподілу загальних
договірних доходів та витрат між окремими звітними періодами. Іншими
словами, проблема полягає в коректному визнанні так званих проміжних
доходів i витрат з метою достовірного поетапного визначення часткових
фінансових результатів у кожному поточному звітному періоді, а не тільки
в кінцевому періоді, коли відомі всі фактичні дані про реальні сумарні
доходи та витрати.
Основним із загальновизнаних у міжнародній практиці облікових методів,
спрямованих на поетапне визнання доходів i витрат, є метод ступеня завершеності.
Цей метод практично в повному обсязі застосовують у вітчизняній практиці
як бухгалтерського, так i податкового обліку.
Бухгалтерський облік у галузі будівництва в Україні ведеться відповідно
до національного Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 18 «Будівельні
контракти», затвердженого наказом Мінфіну України від 28.04.2001 р.
№ 205 (зі змінами та доповненнями, за текстом — ПБО 18) та розробленого
з урахуванням основних положень міжнародного стандарту МСБО — МСФЗ 11.
Згідно з п. 3 ПБО 18 метод ступеня завершеності застосовується лише
тоді, коли кінцевий фінансовий результат за контрактом можна достовірно
визначити.
У свою чергу, можливість достовірного визначення кінцевого фінансового
результату відповідно до пунктів 5 та 6 ПБО 18 залежить i від можливості
достовірного визначення суми витрат за контрактом.
Отже, від якості внутрішнього планування витрат залежить механізм відображення
в бухгалтерському обліку операцій з виконання підрядних контрактів.
У податковому обліку планові показники за певних умов також можуть відігравати
принципову роль. Прикладом може бути методика визначення розрахункових
доходів за умови використання спеціального режиму згідно з п. 7.10 ст.
7 Закону України від 28.12.94 р. № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку
підприємств» (у редакції Закону України від 22.05.97 р. № 283/97-ВР,
зі змінами та доповненнями, за текстом — Закон № 334/94-ВР).
Підпунктом 7.10.5 п. 7.10 ст. 7 Закону № 334/94-ВР визначено, що дохід
виконавця довгострокового контракту визначається як добуток договірної
ціни контракту та оціночного коефіцієнта виконання довгострокового контракту.
Цей коефіцієнт відповідно до пп. 7.10.4. п. 7.10 ст. 7 Закону № 334/94-ВР
визначається як співвідношення суми фактичних витрат звітного періоду
та суми загальних витрат, що плануються виконавцем при виконанні довгострокового
контракту.
Таким чином, від ефективності процесу внутрішнього планування за таких
обставин залежатимуть i суми податкових платежів. Неякісне планування
може призвести до прямих фінансових втрат. Запорукою якісного планування
є механізм зворотного розрахунку проміжних доходів після закінчення
контракту (пп. 7.10.9 п. 7.10 ст. 7 Закону № 334/94-ВР). Цей механізм
передбачає збільшення валових доходів платника податків із застосуванням
підвищеного коефіцієнта, який повинен дорівнювати 120% ставки Нацбанку
України.
Неналежний рівень внутрішнього планування може завдати шкоди i бюджету,
оскільки вищенаведена норма (пп. 7.10.9 п. 7.10 ст. 7 Закону № 334/94-ВР)
враховує i протилежний випадок, коли той самий підвищений коефіцієнт
впливатиме на зменшення валового доходу.
Аналізуючи згадані нормативи фінансового та податкового обліку, слід
зазначити, що Закон № 334/94-ВР не вимагає обов’язкового застосування
у плануванні витрат виключно положень державної кошторисної системи
— державних будівельних норм (за текстом — ДБН), а ПБО не поширюються
на сферу планування.
Застосування державної кошторисної системи є обов’язковим лише з метою
ціноутворення i в разі, коли замовником у контракті виступають бюджетні
організації або державні підприємства (Правила визначення вартості будівництва
ДБН Д.1.1-1-2000, затверджені наказом Держбуду України від 27.08.2000
р. № 174). В усіх інших випадках ДБН носить тільки рекомендаційний характер.
Проте повсякденна практика доводить, що саме ДБН є найпоширенішою базою
для планування будівельних витрат. Більшість будівельних підприємств
прагнуть застосовувати ДБН i тоді, коли їх застосування не є обов’язковим.
Може, причина в тому, що державні норми зорієнтовано на усереднені вартісні
показники, які достовірніше відображають вартісні реалії у будівництві?
Щодо цього припущення виникають деякі сумніви. Проведені нещодавно дослідження
свідчать про те, що більшість фінансових працівників будівельних компаній
оцінюють вартісні відхилення планових ДБН від фактичних показників більше
ніж на 10%. Навряд чи такі показники можна назвати задовільними.
На думку фахівців, розвивати власну систему внутрішньоекономічного планування
підприємствам сьогодні складно. Така система потребує певних зусиль
та витрат додаткових коштів, які спрямовувалися б на підвищення фахового
потенціалу персоналу підприємства, розробку відповідних внутрішньооблікових
положень, моніторинг існуючих економічних тенденцій тощо. На це можуть
наважитись тільки великі підприємства, які мають відповідні ресурси.
Крім технічних та фінансових проблем, які виникають у підрядників у
процесі створення власних кошторисних механізмів, можна констатувати
i наявність певних теоретичних проблем.
Так, під час планування витрат перед економістом підприємства завжди
постає запитання: в який бік припускати можливість вартісного відхилення?
Якщо покладатися на принцип обачності у бухгалтерському обліку (ст.
4 Закону України від 16.07.99 р. № 998-ХІV «Про бухгалтерський облік
та фінансову звітність в Україні», зі змінами та доповненнями), то витрати
слід планувати за найвищою оцінкою. Проте завищення планового показника
витрат при застосуванні в податковому обліку норм п. 7.10 ст. 7 Закону
№ 334/94-ВР призведе до зменшення проміжних податкових платежів та завищення
суми податку на прибуток внаслідок збільшення валових доходів.
Отже, постає запитання: на що слід орієнтуватися в першу чергу при плануванні
показників обліку на підприємстві?
На думку фахівців, від початку створення в компанії власної аналітичної
системи планування фінансовим керівникам слід виділити, як мінімум,
три самостійні цільові орієнтири, яких слід дотримуватись економістам
підприємства, а саме:
податковий, що передбачає оптимальний варіант прогнозування з точки
зору дисципліни бюджетних платежів;
фінансовий, що враховує основні засади бухгалтерського обліку та побудови
фінансової звітності;
ціноутворюваний, що формує прогнозну ціну будівництва з точки зору комплексного
відшкодування понесених витрат та сприяє відновленню економічного потенціалу
підприємства.
Як бачимо, формування належного механізму планування в будівництві —
справа не проста, але відсутність такого механізму унеможливлює коректний
облік результатів діяльності підрядної компанії.