Про визначення об'єктів, бази та ставок оподаткування ломбардних операцій

Державна податкова адміністрація України розглянула лист... щодо визначення об'єктів, бази та ставок оподаткування та звільнених від оподаткування ломбардних операцій та повідомляє.

Відповідно до Закону України від 12.07.2001 р. N 2664-III (2664-14) "Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг" та з метою запровадження єдиних умов та правил здійснення діяльності з надання фінансових послуг ломбардами, вимог до ломбарду як фінансової установи, установлення критеріїв облікової та реєструючої системи ломбарду Державна комісія з регулювання ринків фінансових послуг України розпорядженням від 26.04.2005 р. N 3981 (z0565-05) затвердила Положення про порядок надання фінансових послуг ломбардами, яке зареєстровано в Мін'юсті України 24.05.2005 р. за N 565/10845 (далі - Положення).

Пунктом 1.2 Положення (z0565-05) визначено, що ломбард - це фінансова установа, виключним видом діяльності якої є надання на власний ризик фінансових кредитів фізичним особам за рахунок власних або залучених коштів, під заставу майна на визначений строк і під процент та надання супутніх послуг ломбарду; фінансовий кредит ломбарду - надання ломбардом коштів у позику, забезпечених заставою, на визначений строк та під процент.

Відповідно до ст. 1046 Цивільного кодексу України (435-15) (далі - ЦКУ) за договором позики одна сторона (позикодавець) передає у власність другій стороні (позичальникові) грошові кошти або інші речі, визначені родовими ознаками, а позичальник зобов'язується повернути позикодавцеві таку ж суму грошових коштів (суму позики) або таку ж кількість речей того ж роду та такої ж якості. Договір позики є укладеним з моменту передання грошей або інших речей, визначених родовими ознаками.

Одним з видів договорів позики є позика під заставу нерухомого або рухомого майна.

При цьому щодо ломбардів така позика під заставу є закладом, який згідно зі ст. 575 ЦКУ (435-15) передається заставодавцем лише у володіння заставодержателя (ломбарду - позичальника), а за самим заставодавцем зберігається право користування і розпорядження предметами застави (ст. 586 ЦКУ), тобто власник закладених речей не втрачає права власності на них.

Крім того, згідно зі ст. 589 ЦКУ (435-15) заставодержатель у разі невиконання зобов'язання, забезпеченого заставою, набуває права звернення стягнення на предмет застави, а саме: ломбард як протягом дії договору застави (закладу), так і після його закінчення не є власником закладених речей. Він тільки має право володіти закладеними речами протягом дії договору застави, а у разі невикупу таких речей (невиконання договору заставодавцем) лише набуває права їх реалізувати та за рахунок одержаної від продажу суми задовольнити в повному обсязі свою вимогу, визначену на момент фактичного задоволення, включаючи сплату процентів, неустойки, відшкодування збитків, завданих порушенням зобов'язання, необхідних витрат на утримання заставленого майна, а також витрат, понесених у зв'язку із пред'явленням вимоги, якщо інше не встановлено договором, та покрити свої витрати, пов'язані з невиконанням заставодавцем договору.

Тобто під час реалізації закладеного майна ломбард на підставі визначених договором позики умов продає майно, яке на праві власності належить заставодавцю.

Законодавством встановлено, що якщо одержана від реалізації ломбардом предметів застави згідно зі статтями 589 - 591 ЦКУ (435-15) грошова сума перевищуватиме розмір забезпечених цією заставою вимог заставодержателя, різниця повинна повертатися заставодавцю (ст. 2 Закону України від 02.10.92 р. N 2654-XII (2654-12) "Про заставу" (зі змінами та доповненнями, далі - Закон N 2654-XII). Таке повернення передбачено саме тому, що вся сума, одержана ломбардом від продажу належної на праві власності заставодателю закладеної речі, має належати саме заставодавцю. Але оскільки законом та умовами договору застави передбачено задоволення вимог ломбарду за рахунок такої одержаної суми, то на виконання закону і договору заставодавцю повертається саме залишок суми.

Про обкладання податком з доходів фізичних осіб

Відповідно до п. 1.2 ст. 1 Закону України від 22.05.2003 р. N 889-IV (889-15) "Про податок з доходів фізичних осіб" (далі - Закон N 889-IV) доходом фізичної особи є сума будь-яких коштів, вартість матеріального і нематеріального майна, інших активів, що мають вартість, у тому числі цінних паперів або деривативів, одержаних платником податку у власність або нарахованих на його користь, протягом відповідного звітного податкового періоду з різних джерел як на території України, так і за її межами.

Відповідно до пп. 4.3.23 п. 4.3 ст. 4 Закону N 889-IV (889-15) до переліку доходів, які не включаються до складу загального місячного або річного оподатковуваного доходу, відноситься основна сума кредиту, що отримується платником податку.

Тобто згідно із Законом N 889-IV (889-15) сума позики є доходом фізичної особи, яка її одержує, але до визначеного договором терміну (до її повернення) вона не є об'єктом оподаткування.

У разі невиконання фізичною особою зобов'язання, забезпеченого заставою, тобто після закінчення терміну дії договору, у такої фізичної особи виникає об'єкт оподаткування податком з доходів фізичних осіб у вигляді суми коштів, отриманих у позику та не повернутих у встановлений договором строк.

Під час одержання ломбардом коштів від реалізації заставленого майна:

у ломбарда в наявності фактично знаходяться гроші заставодавця - платника податку;

у заставодавця (фізичної особи) може виникнути й об'єкт оподаткування (дохід) у вигляді грошової суми, що перевищує розмір забезпечення заставою вимог заставодержателя (ломбарду) та підлягає поверненню такій фізичній особі.

Про виконання функцій податкового агента

Згідно з п. 1.15 ст. 1 Закону N 889-IV (889-15) податковий агент - це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ) або фізична особа чи представництво нерезидента - юридичної особи, які незалежно від їх організаційно-правового статусу та способу обкладання іншими податками зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати цей податок до бюджету від імені та за рахунок платника податку, вести податковий облік та подавати податкову звітність податковим органам відповідно до закону, а також нести відповідальність за порушення норм цього Закону.

Під час виплати грошових коштів за договором позики (при наданні позики) ломбарди як податкові агенти виконують функції лише в частині нарахування та виплати зазначених доходів (наданої позики).

У разі невиконання фізичною особою зобов'язання, забезпеченого заставою, після закінчення терміну дії договору та виникнення у фізичної особи об'єкта оподаткування ломбард як податковий агент на підставі п. 1.15 ст. 1 та п. 12.1 ст. 12 Закону N 889-IV (889-15) має виконати інші свої функції, а саме:

нарахувати, утримати та перерахувати до бюджету податок з доходів фізичних осіб у порядку, визначеному ст. 8 Закону N 889-IV (889-15) , та за ставкою п. 7.1 ст. 7 цього Закону (з попередньо нарахованої суми виплаченого доходу у вигляді суми позики);

надати відповідно до п. 19.2 ст. 19 Закону N 889-IV (889-15) податковому органу звітність за формою N 1-ДФ (z0960-03) .

Під час одержання ломбардом коштів від реалізації заставленого майна сума, яка перевищує розмір забезпечення заставою вимог заставодержателя (ломбарду), є також об'єктом оподаткування в платника податку, якому вона повертається, та підлягає оподаткуванню ломбардом згідно зі ст. 8 Закону N 889-IV (889-15) . Ломбард як податковий агент має виконати всі свої функції щодо нарахування (виплати) доходу, утримання (сплати) та перерахування до бюджету податку з доходів фізичних осіб, надання відповідно до п. 19.2 ст. 19 Закону N 889-IV податковому органу звітності за формою N 1-ДФ (z0960-03) .

Щодо визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість

Підпунктом 3.2.2 п. 3.2 ст. 3 Закону України від 03.04.97 р. N 168/97-ВР (168/97-ВР) "Про податок на додану вартість" (зі змінами та доповненнями, далі - Закон N 168/97-ВР) визначено, що операція з передачі майна у заставу (іпотеку) позикодавцю (кредитору) та/або у забезпечення іншої дійсної вимоги кредитора, повернення такого майна із застави (іпотеки) його власнику після закінчення дії відповідного договору, якщо місце такої передачі (повернення) знаходиться на митній території України, не є об'єктом оподаткування ПДВ.

Крім того, операції з надання послуг з залучення, розміщення та повернення коштів за договорами позики також не є об'єктом оподаткування ПДВ (пп. 3.2.5 п. 3.2 ст. 3 Закону N 168/97-ВР (168/97-ВР) ).

Водночас плата за зберігання прийнятого в заставу майна відповідає поняттю "поставка послуг", наведеному в п. 1.4 ст. 1 Закону N 168/97-ВР (168/97-ВР) , і є базою оподаткування ПДВ на загальних підставах.

Законом N 2654-XII (2654-12) визначено, що заставодержатель у разі невиконання зобов'язання, забезпеченого заставою, має право за рахунок заставленого майна задовольнити свої вимоги у повному обсязі, включаючи проценти, відшкодування збитків, завданих простроченням виконання зобов'язань, необхідні витрати на утримання заставленого майна, а також витрати на здійснення забезпеченої заставою вимоги (ст. 19). Таке майно може бути реалізоване в порядку, передбаченому Законом N 2654-XII.

Обкладання ПДВ подальшого продажу об'єкта заставодержателем здійснюється у загальному порядку виходячи з його повної вартості відповідно до п. 4.1 ст. 4 Закону N 168/97-ВР (168/97-ВР) . Водночас при поверненні різниці грошової суми заставодавцю - фізичній особі відповідно до вимог ст. 25 Закону N 2654-XII (2654-12) таке повернення здійснюється за вирахуванням вимог ломбарду та сплати ПДВ до бюджету.