УКРАИНА
Аудиторская Фирма "Интер-аудит"
тел. (044) 294-21-10, 294-21-11
Об отражении в налоговом учете энергоснабжающей организации
т. н. "коммерческих" потерь электроэнергии, возникающих
вследствие несвоевременной оплаты населением использованной
электроэнергии.
Нормативные /технологические/ затраты /потери/ электроэнергии
- это потери в силовых трансформаторах по данным холостого хода и
короткого замыкания, потери э/энергии, расходуемой на нагрев
токопроводящих частей оборудования сетей, коронные разряды
воздушных ЛЭП, потери на перетоки реактивной э/энергии, а также
затраты электроэнергии на собственные производственные нужды
/подстанции, административные и производственные нужды/, которые
учитываются согласно показаний счетчиков. Из приведенного
определения технологических (нормативных) затрат /потерь/
вытекает, что это расход электроэнергии на ведение
производственной деятельности энергоснабжающих организаций, также
на передачу э/энергии потребителям, т.е. это потери, связанные с
ведением хозяйственной деятельности. В соответствии с положениями
"Условий и Правил осуществления предпринимательской деятельности
по передаче электроэнергии местными (локальными) электросетями",
утвержденных постановлением НКРЭ от 13.06.96 N 15
( зарегистрировано Минюстом Украины 26.07.96 под N 408/1433
( z0408-96 ) )отнесение электроэнергии к составу нормативных
/технологических/ затрат (а также и списание стоимости
электроэнергии в бухгалтерском и налоговом учете на счета учета
затрат и валовых расходов) производится с использованием
коэффициентов - К. нормативных /технологических/ затрат
электроэнергии и К. коррекции затрат /потерь/ электроэнергии.
Сверхнормативные /т.н. коммерческие - сленг/ потери
электроэнергии, определяемые как разница между фактическими и
нормативными потерями, обусловлены разными причинами: потери
электроэнергии возникают в сетях и трансформаторах вследствие
отказов и неполноценной работы старого оборудования; неполной
загрузки энергосетей предприятиями; задействования нерациональных
схем энергоснабжения; а также несанкционированными подключениями
потребителей (как физических лиц, так и организаций) к линиям
электропередачи; тем, что при расчетах за потребленную населением
э/энергию, оно самостоятельно указывает показания счетчиков и
производит оплату; другими факторами. Кроме того, определить
является ли электроэнергия "потерянной" либо не оплаченной на
конец отчетного периода населением невозможно без проведения
одномоментных /на конец отчетного периода/ сверок показаний
счетчиков, установленных у населения, что пока невозможно
физически. Хотя в гор. Киеве, а также в некоторых областных
центрах Украины разрабатываются и внедряются с разным успехом
системы учета потребленной населением электроэнергии, полностью на
сегодняшний день проблема учета не решена.
Для определения реализации и валового дохода энергоснабжающей
организации с целью исчисления налогооблагаемой прибыли при
расчетах с населением за потребленную им электроэнергию следует
применять кассовый метод, поскольку:
в соответствии с п.п. 1.7, 8.8, 8.14 "Правила користування
електричною енергiєю" (утверждены постановлением НКРЭ N 28 от
31.07.96 ( зарегистрировано Минюстом Украины 02.08.96 N 417/1442
( z0417-96 )/с дополнениями/ ), расчеты за электроэнергию
городского и сельского населения производятся последним по
действующему тарифу на основании показаний электросчетчиков:
- методом самообслуживания по единым расчетным книжкам,
которые выдаются энергоснабжающей организацией или
жилищно-коммунальными организациями;
- методом безналичных расчетов через банк;
- по дополнительным платежным документам за установленную
задолженность или неучтенную электроэнергию, которые выписываются
энергоснабжающей организацией и подлежат оплате в десятидневный
срок со дня вручения их потребителю.
Иных документальных подтверждений перехода права
собственности на потребленную бытовым потребителем электроэнергию
(полученные услуги по энергоснабжению) действующими нормативными
документами не предусмотрено. Отсутствует также основание для
отражения энергоснабжающей организацией в составе реализации (в
1999 году - по кредиту одноименного сч. N 46) электроэнергии, не
оплаченной населением, т.к. согласно пункта 12-го "Положення про
органiзацiю бухгалтерського облiку i звiтностi в Українi"
( утверждено Постановлением КМУ от 03.04.93 г. N 250( 250-93-п ) )
и "Положення про документальне забезпечення записiв у
бухгалтерському облiку" ( приказ МФ Украины от 24.05.95 г. N 88
( z0168-95 ) ): "...Запис у регiстрах бухгалтерського облiку
провадиться на пiдставi первинних облiкових документiв, якi
фiксують факти здiйснення господарськоє операцiє i розпорядження
(дозволу) на їх проведення". В данном случае до поступления
денежных средств в оплату энергии /и подтверждающих их назначение
квитанций/ документальное основание отражения в учете реализации
отсутствует /в том числе отсутствует стоимостная оценка
потребленной населением электроэнергии/. Таким образом, до
поступления денежных средств в оплату энергии, стоимость указанной
электроэнергии не является валовыми доходами по определению ст.4
Закона "О налогообложении прибыли предприятий" от 28.12.94 N
334/94 ( 334/94-ВР );
согласно п. 11.3.1. Закона Украины "О налогообложении прибыли
предприятий" от 28.12.94 года N 334/94-ВР ( 334/94-ВР ) датой
увеличения валового дохода при продаже товаров (работ, услуг) за
наличные денежные средства является дата оприходования денежных
средств в кассу плательщика налога, а в случае отсутствия кассы у
плательщика - дата инкассации наличных денежных средств в
банковском учреждении, обслуживающем плательщика налога на
прибыль. В данном случае - это дата оплаты физическим лицом
потребленной э/энергии через отделения Сбербанка Украины /что
практически во всех случаях происходит одновременно с зачислением
денежных средств на счета энергоснабжающей организации/;
Кроме того, в случае приобретения в Оптовом Рынке
Электроэнергии (ОРЭ) электроэнергии, (в том числе и не включенной
в полезный отпуск потребителям, а относимой на потери /как в
пределах нормативов, так и сверхнормативные потери/) всю ее
стоимость, руководствуясь п. 5.2.1 Закона Украины "Про
оподаткування прибутку пiдприємств" в редакции Закона Украины от
22.05.97 года N 283/97-ВР ( 283/97-ВР ) , следует включать в
состав валовых расходов. Основание: статьей 5.1 вышеуказанного
Закона установлено, что в состав валовых затрат для исчисления
налогооблагаемой прибыли включается "... сума будь-яких витрат
платника податку у грошовiй, матерiальнiй або нематерiальнiй
формах, здiйснюваних як компенсацiя вартостi товарiв (робiт,
послуг), якi придбаваються (виготовляються) таким платником
податку для їх подальшого використання у власнiй господарськiй
дiяльностi.". Детализация валовых затрат приведена в ст. 5.2
указанного Закона, в т. ч. ст. 5.2.1 гласит, что в состав валовых
затрат включаются: "... суми будь-яких витрат, сплачених
(нарахованих) протягом звiтного перiоду у зв'язку з пiдготовкою,
органiзацiєю, веденням виробництва, продажем продукцiї (робiт,
послуг) i охороною працi, з урахуванням обмежень, установлених
пунктами 5.3 - 5.8 цiєї статтi ..." [1]
Таким образом, а также с учетом того, что законодательное
(нормативное) определение термина "сверхнормативные потери"
электроэнергии на сегодняшний день в Украине отсутствует,
законодательные основания для не включения стоимости
электроэнергии, приобретаемой энергоснабжающими организациями в
Оптовом Рынке Украины (ОРЭ) и относимой впоследствии на
сверхнормативные потери, в состав валовых расходов отсутствуют.
Указанная точка зрения также подтверждается статистикой
арбитражных дел по некоторых областях Украины. Для получения
дополнительной информации по этому вопросу Вы можете обратиться на
Аудиторскую Фирму "Интер-аудит" по тел. (044) 294-21-10, 294-21-11.
Начальник отдела аудита предприятий
Аудиторская Фирма "Интер-аудит" В.Н.Шекера
(044) 294-21-10, 294-21-11
_______________________________
[1] - Ограничений для не включения стоимости электроэнергии,
приобретаемой энергоснабжающими организациями в Оптовом Рынке
Украины (ОРЭ) и относимой впоследствии на сверхнормативные потери,
в ст. 5.3-5.8 Закона ( 283/97-ВР ), также не содержится.