Державним податковим

адміністраціям

у Автономній Республіці

Крим, областях,

мм. Києві та Севастополі

Як застосовуються положення статті 8 Закону України від 21.12.2000 N 2181-III (2181-14) "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" у зв'язку з прийняттям Конституційним Судом України Рішення від 24.03.2005 N 2-рп/2005 (v002p710-05) у справі N 1-9/2005?

Конституційний Суд України Рішенням від 24.03.2005 N 2-рп/2005 (v002p710-05) у справі N 1-9/2005 вирішив, що право податкової застави поширюється не на всі активи платника податків, а залежно від суми його податкового боргу.

Згідно з діючим підпунктом 8.9.1 пункту 8.9 статті 8 Закону України від 21 грудня 2000 року N 2181-III (2181-14) "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" передбачено, що за запитом платника податків, який має податковий борг, податковий орган може видати письмове повідомлення про звільнення окремих видів активів такого платника податків з-під податкової застави, якщо такий податковий орган визначає, що звичайна вартість інших активів, які залишаються у податковій заставі, більше суми податкового боргу, забезпеченого такою податковою заставою, у два чи більше разів, з урахуванням сум будь-яких інших прав дійсних вимог до активів такого платника податків, які мають пріоритет над таким правом податкової застави.

Тому у разі виникнення права податкової застави таке право може поширюватися на активи платника податків, розмір яких не є меншим двократного розміру суми податкового боргу платника податків на день виникнення права податкової застави, включаючи розстрочені (відстрочені) суми податкового боргу.

Вартість активів, на які розповсюджується право податкової застави, визначається виходячи з їх балансової вартості за даними бухгалтерського обліку платника податків.

У разі неможливості визначення вартості активів платника податків, що має податковий борг, за даними бухгалтерського обліку вартість таких активів визначається на підставі їх експертної оцінки відповідно до норм Закону України від 12 липня 2001 року N 2658 (2658-14) "Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні".

У разі збільшення суми податкового боргу право податкової застави поширюється на додаткові активи платника податків до суми не менше ніж двократного розміру його податкового боргу.

Якщо сума податкового боргу зменшується, то виключення активів платника податків з податкової застави на суму такого зменшення можливе за зверненням платника податків та за умови, що в податковій заставі залишаться активи, чия балансова вартість не менш ніж вдвічі перевищує суму податкового боргу.

При реєстрації у Державному реєстрі обтяжень рухомого майна у Заяві про реєстрацію обтяження рухомого майна до підрозділу "Рухоме майно, крім описаного вище за серійними номерами" розділу "Опис предмета обтяження" вноситься запис: "Активи платника податків згідно з Актом опису від "___" ____________ ____ N ___". Для цього активи, які є предметом податкової застави, описуються в Акті (за формою, що додається) у день вручення першої податкової вимоги або в інші дні, коли можливо здійснити такий опис. Опис заставних активів здійснюється таким чином, щоб у подальшому такі активи можна було ідентифікувати. Тобто, крім найменування заставних активів вказується їх детальна характеристика: вага, метраж, розмір, вид, колір, товарний знак, проба, виробнича марка, дата випуску, ступінь зносу тощо.

До Акта опису включаються активи, у тому числі рухоме і нерухоме майно та цінні папери, які в подальшому можуть бути реалізовані в рахунок погашення податкового боргу на публічних торгах (шляхом проведення цільових аукціонів чи біржових торгів) або через організації роздрібної торгівлі.

Платник податків самостійно визначає перелік активів, на які розповсюджується право податкової застави і які в подальшому можуть бути реалізовані в рахунок погашення його податкового боргу в порядку, встановленому законодавством України.

Якщо платник податків самостійно не визначає перелік таких активів або визначені платником податків активи не можуть бути використані як джерело погашення податкового боргу (не є ліквідними та реальними для продажу), податковий керуючий зобов'язаний самостійно визначити склад активів, на які може бути розповсюджене право податкової застави.

У разі неможливості проведення опису активів у податкову заставу, опис активів такого платника податків може бути здійснений за даними відповідних органів реєстрації.

Відмова платника податків від підпису акта опису активів, на які розповсюджується право податкової застави, не звільняє такого платника податків від виникнення права податкової застави на описані активи. У такому випадку опис здійснюється у присутності не менш ніж двох понятих.

Заміна предмета застави може здійснюватися тільки за згодою органу державної податкової служби.

Відповідальність за здійснення операцій з активами стосується лише тих активів, на які поширюється право податкової застави.

За рахунок активів платника податків, які перебувають у податковій заставі, органи державної податкової служби мають право здійснювати заходи з погашення його податкового боргу, розмір якого визначається на момент фактичного погашення, включаючи пеню та штрафні санкції.

Який правовий режим застосування податкової застави?

Згідно з положеннями пункту 8.1 статті 8 Закону України від 21 грудня 2000 року N 2181-III (2181-14) "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (далі - Закон N 2181), з метою захисту інтересів бюджетних споживачів активи платника податків, що має податковий борг, передаються у податкову заставу. Право податкової застави виникає згідно із законом та не потребує письмового оформлення.

Тобто з дати виникнення податкового боргу у органа державної податкової служби виникає право податкової застави на активи платника податків.

Статтею 37 Закону України від 18.11.2003 N 1255-IV (1255-15) "Про забезпечення вимог кредиторів та реєстрацію обтяжень" (далі - Закон N 1255) визначено, що податкова застава є одним із видів публічних обтяжень.

Правовий режим реєстрації обтяжень регулюється зазначеним Законом N 1255 (1255-15) , постановою Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку ведення Державного реєстру обтяжень рухомого майна" від 05.07.2004 N 830 (830-2004-п) та наказом Мін'юсту України "Про затвердження Інструкції про порядок ведення Державного реєстру обтяжень рухомого майна та заповнення заяв" від 29.07.2004 N 73/5 (z0942-04) (зареєстровано в Мін'юсті України 29.07.2004 за N 942/9541).

Відповідно до статті 37 Закону N 1255 (1255-15) публічне обтяження набирає чинності з моменту його реєстрації в Державному реєстрі обтяжень рухомого майна.

Реєстрація податкової застави відбувається протягом п'яти днів із дня винесення відповідного рішення, на підставі якого вона виникає. Обов'язок щодо здійснення реєстрації податкової застави покладається на уповноважений орган або на особу, зазначену в рішенні уповноваженого органу (стаття 39 Закону N 1255 (1255-15) ).

Підпунктом 8.7.1 статті 8 Закону N 2181 (2181-14) наведено перелік обставин, у випадку настання яких активи платника податків звільняються з податкової застави. До зазначеного переліку віднесено і факт погашення платником податків податкового боргу.

Згідно з статтею 41 Закону N 1255 (1255-15) відомості про припинення публічного обтяження, в тому числі і податкової застави, підлягають реєстрації протягом п'яти днів із дня його припинення. З дня внесення таких відомостей до Державного реєстру обтяжень рухомого майна припиняється дія податкової застави.

У разі відсутності у платника податків податкового боргу його активи звільняються з податкової застави і у визначений законодавством термін до Державного реєстру обтяжень рухомого майна вносяться відповідні записи про припинення державної реєстрації публічного обтяження.

Щодо відповідальності платника податків за відчуження активів, які перебувають в податковій заставі, без згоди податкового органу, у разі направлення виручених коштів від реалізації такого майна повністю або частково на погашення податкового боргу.

Згідно з підпунктом 17.1.8 статті 17 Закону України від 21.12.2000 р. N 2181-III (2181-14) "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (далі - Закон N 2181) у разі коли платник податків, активи якого перебувають у податковій заставі, відчужив такі активи без попередньої згоди податкового органу, якщо отримання такої згоди є обов'язковим згідно з цим Законом, платник податків додатково сплачує штраф у розмірі суми такого відчуження, визначеної за звичайними цінами.

Тобто, Законом N 2181 (2181-14) чітко визначено, що штраф застосовується до платника податків за відчуження майна, яке перебуває в податковій заставі, без згоди з податковим органом, без врахування в подальшому розподілу платником податків отриманих коштів - чи в бюджет на погашення боргів, чи на власні потреби.

Одночасно звертаємо увагу, що чинним законодавством не передбачено ніяких винятків при зазначеному порушенні.

Тому, не зважаючи на те, що платник податків направив всі кошти (або їх частину) від реалізації заставного майна на погашення податкового боргу, він повинен додатково сплатити штраф у розмірі суми такого відчуження.

Щодо відповідальності платника податків, який отримав у державної податкової інспекції дозвіл на реалізацію активів, що перебувають у податковій заставі, але виручку від їх реалізації спрямував не на погашення податкового боргу або погасив його частково.

Відповідно до норм чинного законодавства до платника податків за відчуження майна, яке перебуває в податковій заставі, без згоди з податковим органом, застосовується штраф у розмірі суми такого відчуження, визначеної за звичайними цінами (пп. 17.1.8 п. 17.1 статті 17 Закону N 2181 (2181-14) ).

Для узгодження окремої операції на підставі відповідної цивільно-правової угоди платник податків надає податковому керуючому запит, в якому роз'яснює зміст операції та фінансово-економічні наслідки її проведення (пп. 8.6.5 статті 8 Закону N 2181 (2181-14) ).

Згідно з пунктом 17 постанови Кабінету Міністрів України від 15.04.2002 р. N 538 (538-2002-п) "Про затвердження Порядку стягнення коштів та продажу інших активів платника податків, які перебувають у податковій заставі" податковий керуючий має право надати платнику податків письмовий дозвіл на самостійну реалізацію не описаних активів, які перебувають у податковій заставі, за умови спрямування отриманої в результаті такого продажу виручки на погашення податкового боргу.

Якщо платник податків отримав такий письмовий дозвіл на реалізацію активів, які перебувають у податковій заставі, але в подальшому виручку спрямував не на погашення податкового боргу або погасив його частково, в такому випадку до платника не може бути застосована норма підпункту 17.1.8 статті 17 Закону N 2181 (2181-14) , оскільки платником податків виконано основну умову Закону - узгоджено операцію з майном, яке перебуває в податковій заставі.

Чи існують правові підстави формування та направлення регіональними органами ДПС податкових вимог на фінансові (штрафні) санкції за порушення застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг?

Закон України від 06.07.95 р. N 265/95-ВР (265/95-ВР) "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (в редакції Закону України від 01.06.2000 р. N 1776-III (1776-14) (далі - Закон N 265) визначає правові засади застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.

Контроль за сплатою платежів відповідно до наведеного вище Закону (265/95-ВР) та нарахування штрафних (фінансових санкцій) покладено на органи ДПС, але водночас цей закон не є нормативним актом з питань оподаткування.

За порушення вимог цього Закону (265/95-ВР) до СПД, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних органів ДПС України застосовуються фінсанкції, визначені ст. 17 - 24 Закону N 265 (265/95-ВР) .

Відповідно до ст. 25 Закону N 265 (265/95-ВР) суми фінсанкцій, які визначені ст. 17 - 24 цього Закону, підлягають перерахуванню СПД до Держбюджету України в десятиденний термін з дня прийняття органами ДПС України рішення про застосування таких фінсанкцій.

Порядок складання, надсилання (вручення) суб'єктам господарювання податковими органами рішень про застосування штрафних (фінансових) санкцій, та їх обліку в податкових органах визначено наказом ДПАУ від 21.06.2001 р. N 253 (z0567-01) "Про затвердження Порядку направлення органами державної податкової служби України податкових повідомлень платникам податків та рішень про застосування штрафних (фінансових) санкцій", зареєстрованим в Мін'юсті України 06.07.2001 р. за N 567/5758 (далі - наказ ДПА України N 253).

Наказом ДПАУ від 10.08.2005 р. N 328 (z0923-05) , який зареєстровано в Мін'юсті України 25.08.2005 р. за N 923/11203, затверджено форму рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення норм Закону N 265 (265/95-ВР) (додаток 8 форма "С") та внесено відповідні зміни до наказу ДПАУ N 253 (z0567-01) .

Відповідно до п. 1.5 ст. 1 Закону України від 21.12.2000 р. N 2181-III (2181-14) "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (далі - Закон N 2181) штрафна санкція (штраф) це плата у фіксованій сумі або у вигляді відсотків від суми податкового зобов'язання (без урахування пені та штрафних санкцій), яка справляється з платника податків у зв'язку з порушенням ним правил оподаткування, визначених відповідними законами.

Штрафні (фінансові) санкції, нараховані органами ДПС за порушення вимог Закону N 265 (265/95-ВР) , не є податковими зобов'язаннями у визначенні Закону N 2181 (2181-14) , тому норми Закону N 2181 (2181-14) не поширюються на зазначені штрафні санкції.

У разі несплати такі штрафні санкції не можуть набувати статусу податкового боргу, а також не може застосовуватися порядок їх стягнення, передбачений Законом N 2181 (2181-14) .

З огляду на вищевикладене, формування та направлення суб'єктам господарювання податкових вимог на сплату штрафних (фінансових) санкцій, нарахованих органами ДПС за порушення застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, є безпідставними.

Стягнення несвоєчасно сплачених платниками податків штрафних (фінансових) санкцій, застосованих за порушення Закону N 265 (265/95-ВР) , здійснюється виключно у судовому порядку.

Який порядок застосування підпункту 5.2.4 пункту 5.2 статті 5 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (2181-14) щодо узгодження сум податкових зобов'язань?

Порядок узгодження сум податкових зобов'язань, оскарження рішень контролюючих органів та визначення податкового боргу встановлено статтею 5 Закону N 2181 (2181-14) .

Пунктом 5.2 статті 5 Закону N 2181 (2181-14) зазначено момент узгодження податкового зобов'язання, визначеного контролюючим органом, яке вважається узгодженим у день отримання платником податків податкового повідомлення, за винятком випадків оскарження такого повідомлення.

Відповідно до підпункту 5.3.1 пункту 5.3 статті 5 Закону N 2181 (2181-14) встановлено, що у разі визначення податкового зобов'язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у підпунктах "а" - "в" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4, платник податків зобов'язаний погасити нараховану суму податкового зобов'язання протягом десяти календарних днів від дня отримання податкового повідомлення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру апеляційного узгодження (за процедурами адміністративного та судового оскарження).

Абзацом шостим підпункту 5.2.4 пункту 5.2 статті 5 Закону N 2181 (2181-14) , визначено, що днем закінчення процедури адміністративного оскарження вважається днем узгодження податкового зобов'язання платника податків. При зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання недійсним рішення контролюючого органу податкове зобов'язання вважається неузгодженим до розгляду судом справи по суті та прийняття відповідного рішення. Порядок обліку сум податкових зобов'язань, стосовно яких розпочато процедуру судового оскарження, визначено Тимчасовим порядком відображення в обліку сум податкових зобов'язань, визначених податковими органами, щодо яких платники податків розпочали процедуру судового оскарження (лист ДПА України від 26.03.2003 N 4839/7/19-3117 (v4839225-03) ).

З урахуванням строків давності, у відповідності із абзацом першим підпункту 5.2.5 пункту 5.2 статті 5 Закону N 2181 (2181-14) , платник податків має право оскаржити до суду рішення контролюючого органу про нарахування податкового зобов'язання у будь-який момент після отримання відповідного податкового повідомлення. У цьому випадку зазначене рішення контролюючого органу не підлягає адміністративному оскарженню.

Разом з тим, відповідно до підпункту 5.4.1 пункту 5.4 статті 5 Закону N 2181 (2181-14) узгоджена сума податкового зобов'язання, не сплачена платником податків у строки, визначені статтею 5 (протягом десяти календарних днів від дня отримання податкового повідомлення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру апеляційного узгодження), визначається сумою податкового боргу платника податків.

При оскарженні платником податків до суду суми податкового боргу (узгодженого податкового зобов'язання, несплаченого після спливу десяти календарних днів отримання податкового повідомлення-рішення) такий борг не може вважатись неузгодженим податковим зобов'язанням.

У випадку несплати платником податків в установлені Законом N 2181 (2181-14) , строки узгодженого податкового зобов'язання, останнє набуває статусу податкового боргу, відносно якого застосовуються заходи з погашення передбачені статтями 6 (направлення податкових вимог) та 10 (стягнення активів боржника) даного Закону (2181-14) .

Який порядок застосування положень Закону України від 21.12.2000 N 2181-III (2181-14) та Порядку розстрочення податкових зобов'язань платників податків (z0912-01) в частині повноважень органів державної податкової служби при наданні розстрочок?

Відповідно до норм підпункту 14.4.4 пункту 14.4 статті 14 Закону N 2181 (2181-14) будь-який платник податків має право вимагати розстрочення чи відстрочення його податкових зобов'язань, а орган, уповноважений приймати рішення з таких розстрочень, відстрочень, зобов'язаний задовольнити таку вимогу розстрочення, відстрочення.

Розстрочення, відстрочення не можуть надаватися чи встановлюватися щодо податкових зобов'язань із ввізного мита, акцизних зборів, податку на додану вартість при ввезенні товарів (робіт, послуг) на митну територію України, внесків до Пенсійного фонду України чи інших внесків у межах державного або обов'язкового соціального страхування, якщо інше не встановлено законами з цих податків, зборів (обов'язкових платежів) або цим Законом (підпункт 14.4.3 пункту 14.4 статті 14 Закону N 2181 (2181-14) ).

Отже, обмежень щодо кількості отримання розстрочень чи відстрочень для платників податків як нормами Закону N 2181 (2181-14) , так і Порядку (z0912-01) не передбачено.

Крім того, відповідно до пункту 3.3 Порядку (z0912-01) розстрочення (відстрочення) надається окремо з кожного платежу.

Згідно із пунктом 2.1 Порядку (z0912-01) відстрочення та розстрочення податкових зобов'язань можуть надаватися в межах повноважень по кожному окремому випадку:

- Державна податкова адміністрація України без обмежень суми;

- державні податкові адміністрації в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі - на суму не більше 3 млн. гривень;

- державні податкові інспекції в містах з районним поділом (крім міст Києва і Севастополя), в районах, містах без районного поділу, районах у містах, міжрайонних та об'єднаних державних податкових інспекціях - на суму не більше 30 тис. гривень.

Тобто за кожним зверненням (заявою) платника податків державні податкові адміністрації в областях можуть розстрочувати податкові зобов'язання на суму не більше 3 млн. грн.

Враховуючи вищенаведене, у разі подання платником податків кількох заяв про надання розстрочення податкових зобов'язань різних платежів на суму, що не перевищує 3 млн. грн., кожна така заява розглядається державними податковими адміністраціями в областях як кожний окремий випадок (окрема заява), а не як один.

Який порядок прийняття Рішення про перенесення раніше визначених термінів сплати розстрочених (відстрочених) податкових зобов'язань?

Рішення про перенесення раніше визначених термінів сплати розстрочених (відстрочених) податкових зобов'язань складається податковим органом, підписується його керівником (або заступником) та відповідно до пункту 3.4 Порядку розстрочення (відстрочення) податкових зобов'язань платників податків, затвердженого наказом ДПА України від 18.09.2001 р. N 378 (z0912-01) та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.10.2001 р. за N 912/6103 (далі - Порядок) в день його прийняття реєструється підрозділом погашення прострочених податкових зобов'язань в журналі за примірною формою згідно з додатком 2 до Порядку, після чого погоджується з органом державної податкової служби вищого рівня. Тобто ДПІ здійснює реєстрацію Рішення в день його прийняття.

На підставі Рішення, погодженого з органом державної податкової служби вищого рівня, ДПІ відповідно до пункту 3.5 Порядку (z0912-01) укладає з платником податків додаткову угоду до відповідного розділу існуючого договору про розстрочення (відстрочення) податкових зобов'язань.

У разі не погодження такого Рішення органом державної податкової служби вищого рівня, ДПІ не укладає з платником податків додаткову угоду до укладеного раніше договору про розстрочення (відстрочення) податкових зобов'язань та скасовує прийняте Рішення.

Одночасно зазначаємо, що при прийнятті та/або скасуванні Рішення про перенесення термінів сплати розстрочених (відстрочених) сум податкових зобов'язань рекомендується використовувати механізм, аналогічний до того, який затверджено наказом ДПА України від 18.09.2001 р. N 378 (z0912-01) , для прийняття та/або скасування Рішень про розстрочення (відстрочення) податкових зобов'язань.

Як здійснюється продаж активів платника податків, які перебувають у податковій заставі?

З метою захисту інтересів бюджетних споживачів та відповідно до статті 8 Закону України від 21.12.2000 р. N 2181-III (2181-14) "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (далі - Закон N 2181) активи платника податків, що має податковий борг, передаються у податкову заставу.

Таке право поширюється на активи платника податків, які перебували в його власності з дня виникнення такого права, а також на будь-які інші активи, на які платник податків набуде прав власності у майбутньому, до моменту погашення його податкового боргу.

Відповідно до підпункту 10.1.1 пункту 10.1 статті 10 Закону N 2181 (2181-14) , у разі, коли інші, передбачені цим Законом (2181-14) , заходи з погашення податкового боргу не мали позитивного результату, податковий орган здійснює за платника податків та на користь держави заходи щодо залучення додаткових джерел погашення суми податкового боргу шляхом стягнення коштів, які перебувають у його власності, а за їх недостатності - шляхом продажу інших активів такого платника податків.

Крім того, згідно з підпунктом 10.1.3 пункту 10.1 статті 10 Закону N 2181 (2181-14) , платник податків (для державних і комунальних підприємств - за узгодженням з органом, уповноваженим управляти його майном) самостійно визначає склад і черговість продажу своїх активів.

Якщо податковий орган вирішує, що платник податків визначає для продажу активи, чия звичайна ціна є завідомо нижчою, ніж сума податкового боргу, такий податковий орган зобов'язаний самостійно визначити склад активів, що підлягають продажу.

Таке рішення податкового керуючого може бути оскаржене у порядку, визначеному цим Законом (2181-14) для оскарження рішень податкового органу щодо визначення сум податкових зобов'язань або податкового боргу. При цьому протягом строку такого оскарження продаж активів платника податків, визначених за рішенням податкового органу, не здійснюється.

Водночас, для встановлення наявного права власності на активи боржника податковим органом, окрім того, надсилаються запити до компетентних органів влади, на які, згідно з діючим законодавством, покладено обов'язки з обліку (реєстрації) відповідних об'єктів рухомого чи нерухомого майна, наприклад, бюро технічної інвентаризації, органи реєстрації транспортних засобів Міністерства внутрішніх справ України, департамент авіаційного транспорту та інші.

У разі офіційного підтвердження вказаними органами інформації про наявність зареєстрованого права власності на будь-який об'єкт, у тому числі будинок, за платником податків, який має податковий борг, податковий орган виносить рішення про продаж такого майна, відповідно до вимог постанови Кабінету Міністрів України від 15.04.2002 р. N 538 (538-2002-п) "Про затвердження Порядку стягнення коштів та продажу інших активів платника податків, які перебувають у податковій заставі" (далі - постанова N 538).

Відповідно до норм розділу III "Порядок продажу описаних активів" постанови N 538 (538-2002-п) , продаж описаних активів, за винятком активів, щодо обігу яких законом встановлено обмеження, здійснюється на публічних торгах. Початкова вартість таких активів встановлюється незалежним експертом з оцінки майна, який має відповідний дозвіл, за проханням самого платника чи податкового органу, що здійснював опис активів боржника.

При цьому об'єкти рухомого чи нерухомого майна підлягають продажу за кошти виключно на цільових аукціонах, які організовуються за поданням відповідного податкового органу на зазначених біржах. У разі коли на території району, міста або області, де знаходяться описані активи платника податків, немає товарної біржі, визначеної центральним податковим органом, податковий орган організовує окремий позабіржовий аукціон.

Кошти, виручені від продажу майна, новим власником направляються на погашення податкового боргу попереднього власника такого майна.

Реєстрація прав власності на ім'я нового власника майна відбувається лише у разі надходження всієї суми коштів на відповідні в органах Державного казначейства України.

Який порядок отримання фізичними та юридичними особами інформації про активи, які перебувають у податковій заставі і підлягають подальшому продажу?

Що стосується Реєстру майна, яке знаходиться у податковій заставі.

Згідно з пп. 8.3 ст. 8 Закону України від 21.12.2000 р. N 2181-III (2181-14) "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (далі - Закон N 2181) платник податків має право безоплатно зареєструвати податкову заставу в держреєстрах застав рухомого чи нерухомого майна, а податковий орган зобов'язаний безоплатно зареєструвати податкову заставу у відповідному держреєстрі застав за умови строку дії такої податкової застави більше як 10 календарних днів.

Відповідно до постанови КМУ від 30.07.98 р. N 1185 (1185-98-п) "Про Порядок ведення Державного реєстру застав рухомого майна" (далі - Постанова N 1185) податкова застава рухомого майна підлягає реєстрації у Держреєстрі застав рухомого майна.

Спільним наказом Мін'юсту України та ДПАУ від 07.02.2003 р. N 9/5/59 (z0107-03) "Про реєстрацію податкових застав нерухомого майна", зареєстрованим у Мін'юсті України 07.02.2003 р. N 107/7428, встановлено, що до створення Держреєстру податкових застав реєстрація податкових застав нерухомого майна здійснюється в Держреєстрі застав рухомого майна в порядку, встановленому Інструкцією про порядок реєстрації застав рухомого майна в Держреєстрі застав рухомого майна, затвердженою наказом Мін'юсту України від 26.02.99 р. N 13/5 (z0123-99) та зареєстрованою в Мін'юсті України 26.02.99 р. N 123/3416.

Як зазначено у Постанові N 1185 (1185-98-п) , Держреєстр застав рухомого майна - це єдина комп'ютерна база даних, яка забезпечує зберігання інформації про заставу рухомого майна, її видання та захист від несанкціонованого доступу.

Держателем реєстру застав рухомого майна є Мін'юст України, яке забезпечує функціонування Держреєстру, надає завірені витяги з нього, що свідчать про внесення запису до Держреєстру або про його відсутність, а його адміністрування покладено на державне підприємство "Інформаційний центр" Мін'юсту, який має повний прямий доступ до структури єдиної комп'ютерної бази даних і відповідає за збереження даних у реєстрі, захист даних від руйнування.

Крім того, реєстраторами Держреєстру, окрім ДП "Інформаційний центр" Мін'юсту України, визнаються державні нотаріальні контори, приватні нотаріуси, комерційні банки, які згідно з відповідними договорами з держпідприємством "Інформаційний центр" приймають заяви про внесення записів до Держреєстру, внесення змін до записів, виключення записів з Держреєстру, приймають запити, надають витяги з Держреєстру та ін.

Державні податкові органи України на підставі Закону України від 02.10.92 р. N 2654-XII (2654-12) "Про заставу" (далі - Закон N 2654) подають до держателя Держреєстру заяву про внесення запису про наявність податкових вимог до платників податків, які порушують вимоги податкового законодавства.

Як зазначається у частині третій ст. 15 Закону N 2654 (2654-12) , Держреєстр застав рухомого майна та відомості, занесені до нього, є відкритими для всіх юридичних та фізичних осіб.

Пунктом 17 розділу "Отримання витягів з Державного реєстру" визначено, що витяг з Держреєстру, який свідчить про наявність або відсутність у ньому запису про заставлене рухоме майно, фізичні та юридичні особи можуть одержати шляхом подання запиту держателю Держреєстру або реєстратору.

Запитом вважається документ, складений будь-якою фізичною або юридичною особою, який засвідчує їх бажання одержати витяг з Держреєстру про наявність або відсутність у ньому запису про заставлене рухоме майно, а витягом - документ, який видається на запит будь-якої особи реєстратором Держреєстру і свідчить про внесення запису до Держреєстру або про відсутність такого запису.

Що стосується переліку активів, що перебувають у податковій заставі та підлягають реалізації.

Згідно з пп. 10.1.1 ст. 10 Закону N 2181 (2181-14) у разі, коли інші заходи з погашення податкового боргу не дали позитивного результату, податковий орган здійснює за платника податків та на користь держави заходи щодо залучення додаткових джерел погашення суми податкового боргу шляхом стягнення коштів, які перебувають у його власності, а за їх недостатності - шляхом продажу інших активів такого платника податків.

Продаж активів платника податків відбувається публічно: на біржових торгах, на цільових аукціонах, позабіржових торгах, через організації роздрібної торгівлі.

Підпунктом 10.3 ст. 10 Закону N 2181 (2181-14) визначено порядок оприлюднення інформації про склад активів платника податків, призначених для продажу.

Відповідно до пп. 10.3.2 ст. 10 Закону N 2181 (2181-14) оприлюднення інформації про час та умови проведення прилюдних торгів активами платників податків здійснюється:

при продажу активів на біржовому ринку - відповідною товарною біржею;

при продажу активів на позабіржовому аукціоні та через організації роздрібної торгівлі - відповідним податковим органом.

Порядок оприлюднення інформації про активи, що підлягають продажу на товарній біржі, визначається правилами біржових торгів, встановленими згідно із законодавством окремо на кожній товарній біржі.

Згідно з пп. 3.4 Порядку проведення цільових аукціонів з продажу активів платника податків, які перебувають у податковій заставі, затвердженого наказом ДПАУ від 26.06.2002 р. N 294 (z0545-02) та зареєстрованого в Мін'юсті України 27.06.2002 р. N 545/6833, організатор аукціону не пізніше ніж за 10 днів до дня проведення аукціону оприлюднює в засобах масової інформації та на власній WEB-сторінці повідомлення (оголошення) про активи, що пропонуються до продажу, із зазначенням такої інформації:

назва активу, що пропонується до продажу, його місцезнаходження;

відомості про активи (технічні характеристики, рік випуску, відновну вартість тощо);

початкова ціна продажу активу;

сума коштів, що вносяться учасником перед початком аукціону (гарантійний внесок), назва банку, його місцезнаходження, номер рахунку, відкритого для їх унесення;

кінцевий термін прийняття заявок учасників аукціону на покупку активів;

час та місце ознайомлення з активами;

час та місце проведення аукціону;

місцезнаходження, номер телефону аукціонного комітету.

Якщо продажу підлягає цілісний майновий комплекс підприємства (або його частина), то в інформації додатково зазначаються:

обсяг та основна номенклатура продукції (робіт, послуг) підприємства, у тому числі для продажу на експорт;

кількість та склад робочих місць;

баланс активів і пасивів;

рентабельність виробництва за останні три роки (для конкретного цілісного майнового комплексу підприємства);

відомості про будівлі (споруди, приміщення) та земельну ділянку, на якій розташовано цілісний майновий комплекс підприємства, його структурний підрозділ.

Який порядок списання безнадійного податкового боргу юридичних та фізичних осіб, щодо якого минув строк позовної давності, встановлений Законом України від 21.12.2000 N 2181-III (2181-14) "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами"?

Списання такого податкового боргу здійснюється у межах відповідного переліку платежів, а саме:

- податків і зборів (обов'язкових платежів), контроль за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування яких покладено на відповідні контролюючі органи згідно з законодавством;

- усіх видів пені та штрафних санкцій, що зараховуються до бюджетів усіх рівнів та державних цільових фондів (у тому числі пені та штрафних санкцій, нарахованих за порушення строків розрахунків під час здійснення операцій у сфері зовнішньоекономічної діяльності), а також плати (процентів) за наданий податковий кредит, які нараховані платникам податків на податковий борг, який визнано безнадійним відповідно до Закону N 2181 (2181-14) ;

- пені та сум штрафних санкцій, нарахованих на податковий борг, який визнано безнадійним відповідно до Закону, за період з дня виникнення безнадійного податкового боргу до дня прийняття рішення про списання.

Суми безнадійного податкового боргу, які підлягають списанню органами державної податкової служби, визначаються виходячи із даних карток особових рахунків платників податків, що ведуться в органах державної податкової служби в установленому порядку, станом на день виникнення безнадійного податкового боргу.

Днем виникнення безнадійного податкового боргу вважається дата, визначена в даних відповідних органів, а саме 1095 календарний день від дня узгодження податкового зобов'язання (рішення керівника контролюючого органу (або його заступника) на підставі даних обліку).

Відлік строку давності (1095 календарних днів) розпочинається з дати відображення в картках особових рахунків сум податкового боргу, тобто від фактичної дати виникнення такого податкового боргу, з урахуванням сум податкового боргу, які залишилися несплаченими на 1096 день.

Для списання безнадійного податкового боргу платник податків повинен звернутися з відповідною заявою до контролюючого органу за місцем обліку безнадійного податкового боргу або за місцем своєї реєстрації (якщо контролюючим є податковий орган).

Списання безнадійного податкового боргу можливо також щодо тих податків (зборів, обов'язкових платежів), контроль за сплатою яких встановлено за іншими контролюючими органами - митними органами, органами фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування.

У цьому випадку такий інший контролюючий орган, що не є податковим, повинен звернутися до податкового органу за місцем реєстрації платника податків або за місцем обліку такого податкового боргу та надати довідку про наявність безнадійного податкового боргу, яку оформлено на бланку відповідного контролюючого органу, і копії документів, згідно з якими податковий борг визнано безнадійним.

За результатами розгляду документів, наданих контролюючим органом або безпосередньо платником податків, відповідний керівник органу ДПС приймає рішення про списання безнадійного податкового боргу, яке складається в трьох примірниках: перший - для платника податків, другий - для органу ДПС, третій - для контролюючого органу. У тому випадку, коли контролюючий орган є податковим органом, рішення складається у двох примірниках - для платника податків і органу ДПС.

Преамбулою Закону N 2181 (2181-14) визначено, що цей Закон (2181-14) не регулює питання погашення податкових зобов'язань або стягнення податкового боргу з осіб, на яких поширюються судові процедури, визначені Законом України "Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом" (2343-12) .

Тому, якщо відносно платника податків розпочато справу про банкрутство і в цей період його податковий борг визначається безнадійним, такий борг не підлягає списанню на підставі статті 18 Закону N 2181 (2181-14) .

Визначення та списання безнадійного податкового боргу органами ДПС здійснюється не тільки щодо сум податків і зборів (обов'язкових платежів), а й усіх видів пені і штрафних санкцій, нарахованих на безнадійний податковий борг.

Проте, коли в картку особового рахунку записується зміст операції "Списано згідно з пунктом 18.2 статті 18 Закону України від 20.12.2000 р. N 2181 (2181-14) ", в автоматичному режимі нараховується пеня за весь період існування податкового боргу на день прийняття рішення про списання.

Така ситуація обумовлена діючим порядком нарахування пені, який передбачає її нарахування лише в момент погашення податкового боргу.

Тому за підсумками списання безнадійного податкового боргу керівником (його заступником) податкового органу приймається додаткове рішення про списання пені. Зазначене рішення передається до підрозділів обліку та звітності для проведення списання в картках особових рахунків таких платників податків.

Крім того, програмне забезпечення операцій нарахування штрафів на підставі пп. 17.1.7 ст. 17 Закону N 2181 (2181-14) побудовано таким чином, що при списанні безнадійного податкового боргу додатково до суми пені автоматично нараховується також і вказаний штраф, щодо якого орган ДПС повинен направляти платнику податків податкове повідомлення.

Оскільки відповідно до Порядку списання безнадійного податкового боргу платників податків, затвердженого наказом ДПАУ від 14.03.2001 р. N 103 (z0016-02) та зареєстрованого в Мін'юсті України 10.01.2002 р. за N 16/6304 (далі - Порядок N 103), визначена сума такого штрафу також підлягає списанню, то прийняття та надсилання додаткового податкового повідомлення є недоцільним і лише призводить до додаткових невиправданих витрат органів ДПС. Тому за результатами прийнятого рішення про списання безнадійного податкового боргу сума штрафу за пп. 17.1.7 ст. 17 Закону N 2181 (2181-14) сторнується і податкове повідомлення не приймається.

Списання безнадійного податкового боргу здійснюється щоквартально протягом двадцяти календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку, передбаченого для подання податкової декларації за звітний (податковий) квартал.

Зазначені випадки поширюються на всі види податків, зборів (обов'язкових платежів) незалежно від базового податкового (звітного) періоду, за який вони сплачуються (місяць, квартал, календарне півріччя, календарний рік).

Протягом року існує чотири періоди, коли здійснюється списання безнадійного податкового боргу, а саме:

за I квартал поточного року - з 11 травня по 30 травня;

за II квартал поточного року - з 10 серпня по 29 серпня;

за III квартал поточного року - з 10 листопада по 29 листопада;

за IV квартал поточного року - з 10 лютого по 1 березня наступного року.

У високосний рік списання податкового боргу здійснюється з відповідним корегуванням.

В якому випадку застосовуються штрафні санкції за відчуження активів, які перебувають в податковій заставі, в період дії мораторію?

Відповідно до преамбули Закону України від 21.12.2000 р. N 2181-III (2181-14) "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (далі - Закон N 2181) цей Закон (2181-14) не регулює питання погашення податкових зобов'язань або стягнення податкового боргу з осіб, на яких поширюються судові процедури, визначені Законом України від 14.05.92 р. N 2343-XII (2343-12) "Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом" (далі - Закон N 2343), та погашення зобов'язань зі сплати страхових внесків на загальнообов'язкове державне пенсійне страхування.

Згідно із ст. 11 Закону N 2343 (2343-12) суддя виносить і направляє сторонам ухвалу про порушення провадження у справі про банкрутство, в якій вказується, в тому числі про введення процедури розпорядження майном боржника, призначення розпорядника майна та введення мораторію на задоволення вимог кредиторів.

Статтею 31 Закону N 2343 (2343-12) встановлена черговість задоволення вимог кредиторів під час провадження у справі про банкрутство, зокрема, у третю чергу задовольняються вимоги щодо сплати податків і зборів (обов'язкових платежів).

Підпунктом 17.1.8 ст. 17 Закону N 2181 (2181-14) передбачено застосування штрафу до платника податків за відчуження без попередньої згоди податкового органу, якщо отримання такої згоди є обов'язковою, активів, які перебувають у податковій заставі.

Враховуючи зазначене, у період дії мораторію на задоволення вимог кредиторів під час провадження у справі про банкрутство до платника податків не застосовуються штрафні санкції, передбачені пп. 17.1.8 ст. 17 Закону N 2181 (2181-14) .

У наведеному випадку органи ДПС, керуючись ст. 10 Закону України від 04.12.90 р. N 509-XII (509-12) "Про державну податкову службу в Україні" та ст. 1 Господарського процесуального кодексу України від 06.11.91 р. N 1798-XII (1798-12) , за наявності підстав, передбачених законом, мають право подавати до судів позови до підприємств, установ, організацій та громадян про визнання угод недійсними.

Чи є рішення суду про провадження у справі про банкрутство підставою для виключення податкової застави з державного реєстру заставного рухомого майна?

Відповідно до підпункту 8.7.2 пункту 8.7 статті 8 Закону N 2181 (2181-14) однією з умов звільнення активів платника податків з податкової застави є прийняття господарським суд омокремого рішення у межах процедур, визначених законодавством з питань банкрутства. При цьому таке майно платника податків не вилучається із державного реєстру застав рухомого майна.

Тобто, ухвала про порушення провадження у справі про банкрутство, якщо в ній не передбачено звільнення активів з податкової застави, є недостатньою умовою для звільнення такого майна з податкової застави.

Якщо ж судом прийнято окреме рішення про звільнення активів або про це зазначається в ухвалі про початок провадження у справі про банкрутство, то такі рішення суду не є підставою для вилучення активів платника податків з державного реєстру заставного рухомого майна.

Рішення про внесення змін до реєстру застав рухомого майна приймається за результатами завершення провадження у справі про банкрутство у випадках, передбачених статтею 40 Закону України від 14.05.92 р. N 2343-XII (2343-12) "Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом" (далі - Закон N 2343). Винятком є випадок, коли умови мирової угоди передбачають реструктуризацію сум податкового боргу.

Окреме рішення про звільнення активів боржника з податкової застави діє лише в межах процедури банкрутства. Після завершення провадження у справі про банкрутство та реструктуризації податкового боргу на умовах мирової угоди відновлюється право податкової застави.

Чи повинен платник податків при провадженні у справі про банкрутство узгоджувати з податковим керуючим операції із заставним майном?

Відповідно до пп. 8.6.1 п. 8.6 ст. 8 Закону N 2181 (2181-14) платник податків,активи якого перебувають у податковій заставі, здійснює розпорядження ними за умови отримання попередньої письмової згоди податкового органу, за винятком майна, майнових та немайнових прав, що використовуються у підприємницькій діяльності платника податків (інших видах діяльності, які за умовами оподаткування прирівнюються до підприємницької), а саме: готової продукції, товарів і товарних запасів, робіт (послуг) за кошти за їх звичайними цінами.

Тому, у разі відсутності окремого рішення, прийнятого господарським судом у межах процедур, визначених законодавством з питань банкрутства, про звільнення майна із податкової застави, такий платник податків повинен узгоджувати відповідні операції з податковим керуючим.

Для узгодження окремої операції на підставі відповідної цивільно-правової угоди платник податків надає податковому керуючому запит, в якому роз'яснюється зміст операції та фінансово-економічні наслідки її проведення (пп. 8.6.5 п. 8.6 статті 8 Закону N 2181 (2181-14) ).

Крім того, відповідно до пункту 8.9 за запитом платника податків, що має податковий борг, податковий орган може видати письмове повідомлення про звільнення окремих видів активів такого платника податків з-під податкової застави в межах процедур провадження у справі про банкрутство.

Якщо ж судом прийнято окреме рішення про звільнення активів з податкової застави на період процедури банкрутства, то в такому випадку операції з активами не підлягають узгодженню з органом державної податкової служби.

Який порядок проведення перевірок стану збереження активів платника податків, які перебувають у податковій заставі?

Згідно з наказом ДПАУ від 20.09.2004 р. N 544 (z1236-04) (далі - наказ N 544) перевірка стану збереження активів платника податків, які перебувають у податковій заставі, передбачає виявлення та порівняння наявності заставних активів станом на певні (конкретні) дати.

До таких дат можуть відноситися: дата виникнення податкової застави, дата реєстрації податкової застави у Держреєстрі обтяжень рухомого майна, дата проведення опису активів платника податків і т. ін., а також дата проведення відповідної перевірки.

Вказані дати визначаються згідно з документами, що супроводжують відповідну подію. Тобто дата виникнення податкової застави відповідає даті, зазначеній у податковій вимозі; дата реєстрації податкової застави у Держреєстрі обтяжень рухомого майна - даті, зазначеній у Витязі про реєстрацію у Держреєстрі обтяжень рухомого майна; дата проведення опису активів платника податків - даті, зазначеній у акті опису; а дата проведення відповідної перевірки - даті, вказаній у Повідомленні про проведення перевірки стану збереження активів платника податків.

Якщо для проведення перевірки стану збереження активів платника податків, які знаходяться не за місцем його реєстрації, залучається орган ДПС іншого регіону, у такого іншого податкового органу виникає необхідність в отриманні більш детальної інформації про виникнення податкової застави, її реєстрації, проведення опису активів платника податків та інше.

Таким чином, у визначених випадках до ДПІ, яка залучається до проведення перевірки стану збереження активів, що перебувають не за місцем реєстрації платника податків, разом із зверненням про проведення відповідної перевірки (передачу повноважень) необхідно направляти копії податкової вимоги, Витягу про реєстрацію в Держреєстрі обтяжень рухомого майна, а також, у разі наявності, акти опису активів платника податків, які перебувають у податковій заставі, та Повідомлення про проведення перевірки стану збереження активів платника податків за місцем реєстрації.

Звертаємо увагу, що відповідно до наказів ДПАУ від 20.09.2004 р. N 544 (z1236-04) та від 02.08.2001 р. N 312 (z0736-01) "Про затвердження Положення про призначення, звільнення та компетенцію податкового керуючого" призначення податкових керуючих та функції по проведенню перевірок стану збереження активів платника податків, які перебувають у податковій заставі, є компетенцією ДПІ в містах та районах, міжрайонних, об'єднаних та інших ДПІ, а не обласних ДПА. Тому звернення до ДПА обласного рівня допускається лише у виняткових випадках, коли питання передачі повноважень по проведенню перевірки стану збереження активів платника податків до іншого податкового органу неможливо врегулювати на рівні ДПІ.

Усі раніше надані податкові роз'яснення (крім узагальнюючих податкових роз'яснень) з питань, що включені до цього оглядового листа, втрачають чинність з моменту його оприлюднення, в тому числі листи ДПА України: від 23.06.2001 N 8359/7/24-2117 (v8359225-01) ; від 29.05.2001 N 7057/7/24-1117 (v7057225-01) ; від 23.06.2000 N 8793/7/24-2117 (v8793225-00) ; від 09.10.2001 N 13504/7/24-1117 (v3504225-01) ; від 19.08.98 N 9776/10/24-0217 (v9776225-98) ; від 09.09.98 р. N 10451/10/24-0217 (va451225-98) ; від 12.10.98 р. N 11709/10/24-0217 (v1709225-98) ; від 23.10.98 р. N 12280/10/24-0217 (v2280225-98) ; від 06.11.98 р. N 12910/10/24-0217 (v2910225-98) ; від 16.11.98 р. N 13353/10/24-0217 (v3353225-98) ; від 21.10.99 р. N 15775/7/24-0217 (v5775225-99) ; від 28.07.2000 N 10480/7/24-2117 (v0480225-00) ; від 29.05.2001 N 7057/7/24-1117 (v7057225-01) ; від 24.10.2003 N 16658/7/24-1117 (v1665225-03) ; від 07.11.2002 N 17284/7/24-1117 (v1728225-02) ; від 21.03.2003 N 4557/7/24-1117 (v4557225-03) .

Всі інші надані податкові роз'яснення діють в частині, що не суперечать цьому листу.