Юридическое лицо - резидент Украины (Комиссионер) на основании
договора комиссии, заключенного с российской фирмой (Комитен-
том), осуществляет реализацию продукции, собственником которой
является Комитент. Покупателем продукции выступает белорусская
фирма. При этом реализуемая продукция на таможенную террито-
рию Украины не попадает, а отгружается Комитентом непос-
редственно Покупателю. Оплата отгруженной продукции проходит
через валютный счет Комиссионера, то есть Комиссионер, получив
денежные средства от Покупателя, полностью перечисляет их
Комитенту.
По договору комиссии комиссионное вознаграждение уплачивается
Комитентом отдельно после получения им от Комиссионера денег
за поставленную продукцию и составлении акта о предоставлении
услуг.
Подпадает ли под правило "90 дней" сумма валюты, полученная
Комиссионером от Покупателя и перечисленная Комитенту в оплату
товаров, или данное правило распространяется только на сумму
комиссионного вознаграждения?
* * *
Напомним, что в соответствии со ст. 1 и 2 Закона "О порядке
осуществления расчетов в иностранной валюте" от 23.09.94 г.
№ 185/94-ВР ( 185/94-ВР ) {1} при экспорте продукции 90 дней
отсчитываются с даты таможенного оформления (выписки вывозной
грузовой таможенной декларации) экспортируемой продукции, а при
экспорте работ (услуг) - с момента подписания акта выполненных
работ или акта о предоставлении услуг. В свою очередь, при импорте
90 дней считаются с момента осуществления авансового платежа или
выставления векселя в пользу нерезидента - поставщика импортной
продукции (работ, услуг).
Напомним также о том, что банки в таких случаях руководствуются
Инструкцией о порядке осуществления контроля и получения лицензий
по экспортным, импортным и лизинговым операциям, утвержденной
постановлением Правления НБУ от 24.03.99 г. № 136 ( z0338-99 )
{2}. Определения терминов "экспорт" и "импорт" в Инструкции повто-
ряют определения из Закона "О внешнеэкономической деятельности"
от 16.04.91 г. № 959-ХII ( 959-12 ) (далее - Закон о ВЭД):
"Экспорт товаров - продажа товаров украинскими субъектами
внешнеэкономической деятельности иностранным субъектам хозяйствен-
ной деятельности (в том числе с оплатой в неденежной форме) с
вывозом или без вывоза этих товаров через таможенную границу
Украины, включая реэкспорт товаров.
"..."
Импорт - покупка (в том числе с оплатой в неденежной форме)
украинскими субъектами внешнеэкономической деятельности у иност-
ранных субъектов хозяйственной деятельности товаров с ввозом или
без ввоза этих товаров на территорию Украины, включая покупку
товаров, предназначенных для собственного потребления учреждениями
и организациями Украины, расположенными за ее пределами".
При этом в Законе о ВЭД под товаром понимается не только про-
дукция, но и работы, услуги, права интеллектуальной собственности,
а также другие неимущественные права, предназначенные для продажи
(возмездной передачи).
В нашем случае на основании договора комиссии Комиссионер от
своего имени заключает с Покупателем договор купли-продажи, в
соответствии с которым Комитент отгружает продукцию, а Покупатель
ее оплачивает. Заключив такой договор, Комиссионер, на наш взгляд,
становится продавцом - ведь продажу он осуществляет от своего
имени. А раз имеется продажа продукции украинским субъектом
иностранному субъекту (хоть и без вывоза ее с территории Украины),
то данная операция вписывается в определение экспорта {3}. Поэтому
и валюта, поступившая на счет Комиссионера, скорее всего, будет
считаться его экспортной выручкой (только для целей "90 дней").
Однако контроль со стороны банка за своевременностью получения
такой экспортной выручки, по нашему мнению, невозможен, поскольку
отсутствует ГТД, которая свидетельствовала бы о вывозе продукции.
А отсутствие ГТД, естественно, означает и отсутствие даты таможен-
ного оформления, от которой считаются подлежащие контролю 90 дней.
По валюте, перечисленной Комиссионером, также не должно быть
контроля - ведь она не является предоплатой по импортному
контракту (договору покупки украинским субъектом продукции у
иностранного субъекта).
Не следует забывать и о том, что перечисление валюты во испол-
нение договора комиссии в счет погашения обязательств Комиссионе-
ра перед Комитентом сопровождается закрытием в бухгалтерском учете
Комиссионера кредиторской задолженности перед Комитентом.
Авансовый же платеж по импортному контракту, наоборот, подра-
зумевает возникновение дебиторской задолженности (д-т 371 "Расчеты
по выданным авансам").
Итак, в отношении основной суммы комиссионного договора, по
нашему мнению, нет оснований для постановки операции на контроль.
А вот экспорт Комиссионером комиссионной услуги, предоставле-
ние которой Комитенту подтверждается актом выполненных работ, под
"90 дней" подпадает.
Кстати, согласно п/п. "д" п. 1 постановления Правления НБУ от
04.09.98 г. № 349 "О введении обязательной продажи поступлений
в иностранной валюте в пользу резидентов - юридических лиц"
( v0575500-98 ){4} комиссионное вознаграждение резидента - посред-
ника по договорам комиссии, поручения, консигнации или по агентс-
ким соглашениям, полученное от нерезидента, подлежит обязательной
продаже.
Валюта же, поступившая резидентам-посредникам и подлежащая
перечислению резидентам и нерезидентам по таким договорам, в соот-
ветствии с тем же п/п. "д" обязательной продаже не подлежит. И это
естественно, ведь указанные денежные средства - не собственность
Комиссионера.
Своеобразие описанной схемы особенно ярко проявляется в срав-
нении со сходными ситуациями.
Первая ситуация. Комиссионер в рамках договора комиссии снача-
ла ввозит продукцию на таможенную территорию Украины, а затем при
продаже ее Покупателю - вывозит. Перечисление Комиссионером Коми-
тенту валюты, полученной от Покупателя, не должно ставиться на
контроль по причинам, описанным выше. Вывоз же продукции с тамо-
женной территории Украины оформляется вывозной ГТД, поэтому банк
может поставить на контроль своевременность перечисления экспорт-
ной выручки.
Вторая ситуация. Украинский субъект в рамках договоров обычной
(не комиссионной) купли-продажи покупает продукцию у иностранного
субъекта, а затем продает ее другому иностранному субъекту. При
этом товар перемещается, минуя таможенную территорию Украины.
В этом случае у такого субъекта, скорее всего, возникнут
серьезные проблемы со своим банком. Валюта, перечисленная иност-
ранному субъекту за продукцию, наверняка приобретет статус предо-
платы по импортному контракту (если была предоплата) и потому
будет взята на контроль. Снятие ее с контроля банк поставит в
зависимость от наличия ввозной ГТД, которой никогда не будет. В
такой ситуации можно посоветовать предъявить в банк документ (акт,
накладную), подтверждающий получение вами, хоть и на чужой терри-
тории, продукции от иностранного субъекта - Продавца. Однако шанс
убедить банкиров снять с контроля такую "предоплату", на наш
взгляд, будет минимален. А уж тем более будет непросто уговорить
налоговиков.
В бухгалтерском учете операции Комиссионера будут отражены
следующим образом {5} :
д-т 362 "Расчеты с иностранными покупателями", к-т 702 "Доход
от реализации товаров" - Комитент отгрузил продукцию Покупате-
лю;{6}
д-т 702, к-т 685 "Расчеты с прочими кредиторами" - отражена
задолженность перед Комитентом;
д-т 312 "Текущие счета в иностранной валюте", к-т 362 - полу-
чены деньги от Покупателя;
д-т 685, к-т 312 - перечислены деньги Комитенту;
д-т 362, к-т 703 "Доход от реализации работ и услуг" - отраже-
на сумма комиссионного вознаграждения (в момент подписания акта
выполненных работ);
д-т 312, к-т 362 - комиссионное вознаграждение получено.
{1} См. "Бухгалтер" № 4'2000, с. 58.
{2} См. там же, с. 59-62.
{3} Хотя при этом отсутствует "момент осуществления экспорта".
Напомним, что моментом осуществления экспорта (импорта) считается
момент пересечения товаром таможенной границы Украины или перехода
права собственности на данный товар от продавца к покупателю (ст.1
Закона о ВЭД). А в рассматриваемой ситуации нет ни того, ни друго-
го.
{4} См. "Бухгалтер" № 3'2000, с. 58.
{5} Для упрощения примера курсовые разницы - не отражаем.
{6} Порядок уведомления Комиссионера об отгрузке можно предус-
мотреть в договоре комиссии.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№ 22/00, стр. 10
[15.11.2000]
Андрей Распопин
------------------------------------------------------------------