Бухгалтерский и налоговый учет краткосрочных кредитов и займов
------------------------------------------------------------------
Краткосрочные кредиты банков и займы, полученные предприятием
от различных физических и юридических лиц, в соответствии с п. 11
Положения (стандарта) бухгалтерского учета 11 "Обязательства",
утвержденного приказом Минфина Украины от 31.01.2000 г. № 20
( z0085-00 ) (далее - П(С)БУ "Обязательства"), относятся к текущим
обязательствам. Как предусмотрено в п. 4 Положения (стандарта)
бухгалтерского учета 2 "Баланс", утвержденного приказом Минфина
Украины от 31.03.99г. № 87 ( z0396-99 ) (далее - П(С)БУ "Баланс"),
под текущими обязательствами понимаются обязательства, которые бу-
дут погашены в течение операционного цикла предприятия или должны
быть погашены в течение двенадцати месяцев, начиная с даты балан-
са. Операционный цикл - промежуток времени между приобретением за-
пасов для осуществления деятельности и получением денежных средств
от реализации изготовленной из них продукции или товаров и услуг.
В соответствии с п. 12 П(С)БУ "Обязательства" ( z0085-00 ) те-
кущие обязательства отражаются в балансе по сумме погашения (а не
настоящей стоимости, как это предусмотрено для долгосрочных обяза-
тельств, на которые начисляются проценты).
Для отражения в учете полученных краткосрочных кредитов и на-
численных по ним процентов в соответствии с Инструкцией о при-
менении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала,
обязательств и хозяйственных операций предприятий и организа-
ций, утвержденной приказом Минфина Украины от 30.11.99 г. № 291
( z0892-99 ) (далее - Инструкция № 291), предприятием могут быть
использованы следующие счета:
- счет 60 "Краткосрочные займы" - на нем согласно Инструкции
№ 291 ведется учет расчетов в национальной и иностранной валютах
по кредитам банков, срок возврата которых не превышает двенадцати
месяцев с даты баланса, и по займам, срок погашения которых истек.
Следовательно, при буквальном прочтении указанной Инструкции
получается, что если краткосрочный заем получен не от банка, и при
этом срок его погашения не истек, то вроде бы его не следует
отражать на счете 60 "Краткосрочные займы";
- субсчет 684 "Расчеты по начисленным процентам" к счету 68
"Расчеты по другим операциям" - на нем в соответствии с Инструк-
цией № 291 ведется учет начисленных процентов за использование
средств, полученных в кредит.
Что же касается краткосрочных займов, полученных предприятием
от других физических или юридических лиц (не являющихся банками),
то при их отражении в учете возможны различные варианты:
1) В старом Плане счетов для отражения таких займов использо-
вался счет 95 "Прочие заемные средства", субсчет 1 "Краткосрочные
заемные средства". При переходе на новый План счетов сальдо с ука-
занного субсчета Минфин рекомендовал перенести на субсчет 607
"Прочие краткосрочные займы" счета 60 "Краткосрочные займы", о чем
сказано в "Методических рекомендациях по перенесению сальдо счетов
и субсчетов предыдущего Плана счетов бухгалтерского учета произ-
водственно-хозяйственной деятельности объединений, предприятий и
организаций на счета и субсчета Плана счетов бухгалтерского учета
активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций пред-
приятий и организаций, утвержденного приказом Министерства фи-
нансов Украины от 30 ноября 1999 года № 291", изложенных в прило-
жении к письму Министерства финансов от 04.02.2000 г. № 18-424
( v-424201-00 ) (далее - Методрекомендации № 18-424).
Отметим, что в новом Плане счетов нет субсчета 607 "Прочие
краткосрочные займы". Он может быть открыт предприятием самостоя-
тельно, поскольку право открывать новые субсчета (счета второго,
третьего порядка) без изменения кодов (номеров) субсчетов дейст-
вующего Плана счетов предоставлено предприятиям согласно Инструк-
ции № 291.
2) Если предприятие не желает открывать субсчета, не предус-
мотренные действующим Планом счетов, то, по мнению автора, для
учета краткосрочных займов может быть использован достаточно уни-
версальный субсчет 685 "Расчеты с другими кредиторами" к счету 68
"Расчеты по другим операциям". В Инструкции № 291 при описании
операций, которые должны учитываться на субсчете 685, непосредст-
венно займы не указаны. Однако имеющаяся там фраза "по другим опе-
рациям" позволяет сделать вывод о том, что отражение краткосрочных
займов на указанном субсчете не противоречит требованиям Инструк-
ции № 291.
Исходя из изложенного, краткосрочные кредиты и займы отражаю-
тся в балансе следующим образом (см. табл. 1).
--------+--------+-------------------+----------------------------
Статья | Код | Требования П(С)БУ | Используемые счета и
пассива | строки | | субсчета
--------+--------+-------------------+----------------------------
Краткос-| 500 | В соответствии с | Счет 60 "Краткосрочные
рочные | | п. 50 П(С)БУ "Ба- | займы", субсчета:
кредиты | | ланс" в данной | - 601 "Краткосрочные кре-
банков | | статье отражается | диты банков в национальной
| | сумма текущих обя-| валюте";
| | зательств пред- | - 602 "Краткосрочные кре-
| | приятия перед бан-| диты банков в иностранной
| | ками по полученным| валюте";
| | от них займам. | - 603 "Отсроченные крат-
| | Следовательно, | косрочные кредиты банков в
| | если заем получен | национальной валюте";
| | не от банка, то | - 604 "Отсроченные крат-
| | отражение его в | косрочные кредиты банков в
| | данной статье ба- | иностранной валюте;
| | ланса будет прямо | - 605 "Просроченные займы
| | противоречить | в национальной валюте";
| | П(С)БУ "Баланс" | - 606 "Просроченные займы
| | | в иностранной валюте"
--------+--------+-------------------+----------------------------
Прочие | 610 | В соответствии с | В части процентов по кре-
текущие | | п. 60 П(С)БУ "Ба- | дитам:
обяза- | | ланс" в данной | - 684 "Расчеты по начис-
тельства| | статье отражаются | ленным процентам" к счету
| | суммы обяза- | 68 "Расчеты по другим опе-
| | тельств, которые | рациям"
| | не могут быть | В части краткосрочных
| | включены в другие | займов (в зависимости от
| | статьи, приведен- | избранного предприятием
| | ные в разделе "Те-| субсчета):
| | кущие обязательст-| - или 607 "Прочие краткос-
| | ва". Таким образом| рочные займы" к счету 60
| | в данной статье ба| "Краткосрочные займы" (как
| | ланса отражаются: | предусмотрено Методреко-
| | - начисленные про-| мендациями № 18-424);
| | центы по краткос- | - или 685 "Расчеты с дру-
| | рочным кредитам | гими кредиторами" к счету
| | банков; | 68 "Расчеты по прочим опе-
| | - краткосрочные | рациям"
| | займы, полученные |
| | от физических или |
| | юридических лиц |
| | (не являющихся |
| | банками) |
------------------------------------------------------------------
Банковские кредиты
При отражении в налоговом учете банковских кредитов необходимо
учитывать определение термина "финансовый кредит". Финансовым
кредитом согласно пп. 1.11.1 ст. 1 Закона Украины "О налогообложе-
нии прибыли предприятий" в редакции от 22.05.97 г. № 283/97-ВР
(далее - Закон о прибыли) считаются средства, которые предостав-
ляются банком - резидентом или нерезидентом, квалифицированным как
банковское учреждение согласно законодательству страны пребывания
нерезидента, или резидентами и нерезидентами, которые имеют статус
небанковских финансовых учреждений, согласно соответствующему за-
конодательству в заем юридическому или физическому лицу на опреде-
ленный срок, для целевого использования и под процент. Правила
предоставления финансовых кредитов устанавливаются Национальным
банком Украины (относительно банковских кредитов), а также Кабине-
том Министров Украины (относительно небанковских финансовых орга-
низаций) в соответствии с законодательством. Таким образом, кре-
дит, полученный от банка, в целях применения Закона о прибыли
( 334/94-ВР ) рассматривается как финансовый кредит.
В соответствии с пп. 7.9.1 ст. 7 Закона о прибыли не включаю-
тся в валовый доход и не подлежат налогообложению средства, прив-
леченные налогоплательщиком в связи с получением финансовых кре-
дитов от других лиц - кредиторов, а также возвратом основной суммы
финансовых кредитов, которые возвращают налогоплательщику другие
лица - дебиторы.
Согласно же пп. 7.9.2 ст. 7 вышеупомянутого закона при
возврате налогоплательщиком основной суммы кредита другим лицам -
кредиторам, а также при предоставлении кредита другим лицам -
дебиторам налогоплательщик перечисленные (переданные) суммы не
включает в состав валовых расходов. При этом под термином
"основная сумма" следует понимать сумму предоставленного кредита
без учета процентов.
Проценты - доход, который уплачивается (начисляется) заемщиком
в пользу кредитора в виде платы за использование привлеченных на
определенный срок средств или имущества. В проценты согласно
п. 1.10 ст. 1 Закона о прибыли включается, в частности, и платеж
за использование средств, полученных в кредит. При этом проценты
могут начисляться на основную сумму задолженности в виде процентов
или в виде фиксированных сумм.
Особенности включения в состав валовых расходов процентов
регламентированы п. 5.5 ст. 5 Закона о прибыли. В состав валовых
расходов относятся любые расходы, связанные с выплатой или начис-
лением процентов по долговым обязательствам (в том числе по любым
кредитам) в течение отчетного периода, если такие выплаты осу-
ществляются в связи с ведением хозяйственной деятельности (пп.
5.5.1 ст. 5 Закона о прибыли).
Однако не все налогоплательщики всю сумму уплаченных (начис-
ленных) процентов могут сразу включить в состав валовых расходов.
Ограничения предусмотрены пп. 5.5.2 ст. 5 Закона о прибыли при на-
личии следующих обстоятельств:
- во-первых, у заемщика 50 или более процентов уставного фонда
должно находиться в собственности или управлении (непосредственно
или косвенно) лиц, не являющихся резидентами Украины, а также
юридических лиц, освобожденных от уплаты налога на прибыль
согласно положениям пункта 7.11 статьи 7 Закона о прибыли (т.е.
тех, которые являются неприбыльными учреждениям и организациями);
- во-вторых, и у кредитора 50 или более процентов уставного
фонда должно находиться в собственности или управлении (непос-
редственно или косвенно) лиц, не являющихся резидентами Украины, а
также юридических лиц, освобожденных от уплаты налога на прибыль
согласно положениям пункта 7.11 статьи 7 Закона о прибыли.
Если соблюдаются одновременно оба вышеуказанных условия, то
заемщик в любом налоговом периоде может включить в состав валовых
расходов проценты в сумме, не превышающей суммы доходов такого
налогоплательщика в течение отчетного периода, полученных в виде
процентов, увеличенной на сумму, равную 50 % налогооблагаемой при-
были отчетного периода, без учета суммы полученных процентов. Для
целей этого расчета налогооблагаемая прибыль без учета процентов
согласно п. 5.5.4 Закона о прибыли определяется как скорригирован-
ный валовый доход отчетного периода без учета дохода отчетного пе-
риода, полученного в виде процентов, уменьшенный на сумму валовых
расходов отчетного периода, за исключением валовых расходов отчет-
ного периода, связанных с выплатой процентов. Данные положения за-
кона можно представить в виде формулы 1:
ПР = ДП + ((ДО - ДП) - (РО - РП)) : 100 х 50
где:
ПР - сумма уплаченных (начисленных) процентов, которую можно
включить в состав валовых расходов отчетного периода;
ДО - общая сумма валового дохода отчетного периода;
ДП - сумма валового дохода, полученного в отчетном периоде в
виде процентов;
РО - общая сумма валовых расходов отчетного периода;
РП - сумма валовых расходов отчетного периода, связанных с
выплатой процентов.
Согласно п. 5.5.5 Закона о прибыли величина, которая в
результате произведенного расчета превышает максимально допустимую
сумму затрат по процентам, разрешенную к включению в валовые рас-
ходы отчетного периода, подлежит перенесению на результаты будущих
налоговых периодов с сохранением ограничений, предусмотренных
п. 5.5.2 ст. 5 этого Закона. Случай, когда при отнесении предприя-
тием-заемщиком на валовые затраты процентов за кредит необходимо
учитывать ограничения, установленные пп. 5.5.2 ст. 5 Закона о при-
были, рассмотрен в примере 1.
Пример 1.
У предприятия-заемщика и у банка-кредитора более 50 % уставно-
го фонда находится в собственности лиц, не являющихся резидентами
Украины. Предприятие получило в банке в начале отчетного периода
краткосрочный кредит в сумме 20000 грн. Начисленные за отчетный
период проценты составляют 6000 грн. Необходимо определить, какую
сумму процентов за кредит предприятие может включить в валовые
расходы отчетного периода, если общая сумма валового дохода за
период составляет 47000 грн., из них доход, полученный в виде
процентов (проценты по товарному кредиту) - 1000 грн. Общая сумма
валовых расходов отчетного периода составляет 45000 грн., из них
сумма валовых расходов, связанных с выплатой процентов (проценты
по банковскому кредиту), составляет 6000 грн. Для расчета суммы
процентов, которую можно включить в состав валовых расходов отчет-
ного периода, воспользуемся ранее упоминавшейся формулой 1:
ПР = ДП + ((ДО - ДП) - (РО - РП)) : 100 х 50 = 1000 + ((47000
- 1000) - (45000 - 6000)) : 100 х 50 = 4500 грн.
Следовательно, из всей суммы начисленных процентов (6000
грн.), в состав валовых расходов отчетного периода можно отнести
4500 грн., а сумма превышения 6000 - 4500 = 1500 грн. подлежит пе-
ренесению на результаты будущих налоговых периодов с сохранением
ограничений, предусмотренных п. 5.5.2 Закона о прибыли.
При осуществлении кредитных операций следует учитывать, что в
соответствии с п. 3.2.5 ст. 3 Закона Украины "О налоге на
добавленную стоимость" от 03.04.97 г. № 168/97-ВР (далее - Закон о
НДС) не являются объектом налогообложения НДС операции по предос-
тавлению услуг по привлечению, размещению и возврату денежных
средств по договорам займа, а также по предоставлению, управлению
и переуступке финансовых кредитов.
Пример 2.
Предприятием, учредителями которого являются юридические лица
- резиденты, получен на счет краткосрочный кредит банка в сумме
10000 грн. сроком на 3 месяца. По условиям кредитного договора
проценты начисляются и перечисляются ежемесячно из расчета 90 %
годовых (или 7,5 % в месяц), что в сумме составляет 750 грн. за
один месяц. В конце третьего месяца одновременно с перечислением
процентов за третий месяц предприятие обязано возвратить банку и
основную сумму кредита. Бухгалтерские проводки у предприятия
приведены в табл. 2.
Таблица 2
Бухгалтерский и налоговый учет операций по привлечению бан-
ковского кредита
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
п/п| Содержание | Корреспонденция | Сумма | Валовые | Валовые
| операции | счетов | | доходы | расходы
| |---------------------| | |
| | Д-т | К-т | | |
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
1. | Зачислен | 311 | 601 | 10000 | - | -
| на текущий | "Текущие | "Краткос-| | |
| счет пред- | счета в | рочные | | |
| приятия- | нацио- | кредиты | | |
| заемщика | нальной | банков в | | |
| банковский | валюте" | нацио- | | |
| кредит в | | нальной | | |
| сумме 10000| | валюте" | | |
| грн. | | | | |
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
2. | Начислены | 951 | 684 | 750 | - | 750
| проценты за| "Процен- | "Расчеты | | |
| кредит за | ты за | по начис-| | |
| первый | кредит" | ленным | | |
| месяц | | процен- | | |
| | | там" | | |
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
3. | Перечислены| 684 | 311 | 750 | - | -
| проценты | "Расчеты | "Текущие | | |
| за первый | по начис-| счета в | | |
| месяц | ленным | нацио- | | |
| | процен- | нальной | | |
| | там" | валюте" | | |
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
4. | Начислены | 951 | 684 | 750 | - | 750
| проценты за| "Проценты| "Расчеты | | |
| кредит за | за кре- | по начис-| | |
| второй | дит" | ленным | | |
| месяц | | процен- | | |
| | | там" | | |
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
5. | Перечислены| 684 | 311 | 750 | - | -
| проценты за| "Расчеты | "Текущие | | |
| второй | по начис-| счета в | | |
| месяц | ленным | нацио- | | |
| | процен- | нальной | | |
| | там" | валюте" | | |
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
6. | Начислены | 951 | 684 | 750 | - | 750
| проценты за| "Проценты| "Расчеты | | |
| кредит за | за кре- | по начис-| | |
| третий | дит" | ленным | | |
| месяц | | процен- | | |
| | | там" | | |
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
7. | Перечислены| 684 | 311 | 750 | - | -
| проценты за| "Расчеты | "Текущие | | |
| третий | по начис-| счета в | | |
| месяц | ленным | нацио- | | |
| | процен- | нальной | | |
| | там" | валюте" | | |
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
8. | Возвращена | 601 | 311 | 10000 | - | -
| основная | "Краткос-| "Текущие | | |
| сумма кре- | рочные | счета в | | |
| дита - | кредиты | нацио- | | |
| 10000 грн. | банков в | нальной | | |
| | нацио- | валюте" | | |
| | нальной | | | |
| | валюте" | | | |
------------------------------------------------------------------
Кратко остановимся на некоторых аспектах, которые необходимо
учитывать при получении кредита в валюте от нерезидента.
1) Проценты за кредит, уплачиваемые резидентом в пользу
нерезидента, согласно п.13.1-а ст.13 Закона о прибыли считаются
доходом, полученным нерезидентом с источником происхождения из
Украины. Поэтому при выплате такого дохода резидент обязан
удерживать и дополнительно уплачивать налог на репатриацию доходов
в размере 15 % от суммы такого дохода за счет такой выплаты, если
другое не предусмотрено нормами международных соглашений, которые
вступили в силу (п. 13.2 Закона о прибыли).
2) По вопросу отражения в налоговом учете курсовых разниц
непосредственно по кредиту и по начисленным процентам высказываю-
тся различные мнения:
а) ГНАУ и Комитет Верховной Рады Украины по вопросам финансов
и банковской деятельности полагают, что поскольку основная сумма
кредита в налоговом учете не отражается, то и курсовые разницы по
ней не учитываются при определении налогоплательщиком объекта
налогообложения. Что же касается процентов, то они отражаются в
налоговом учете (п. 5.5 ст. 3 Закона о прибыли), поэтому и
курсовые разницы по ним (положительные или отрицательные) должны
быть отражены в составе валовых доходов или валовых расходов
налогоплательщика (см. письма ГНАУ 09.06.2000 г. № 8006/7/15-1117
( v8006225-00 ) и вышеупомянутого Комитета ВРУ от 08.02.99 г.
№ 06-10/77);
б) еще более осмотрительную позицию в отношении курсовых
разниц занял Высший арбитражный суд Украины, который высказал по
этому поводу прямо противоположные мнения (при этом противополож-
ные точки зрения, конечно же, были надлежащим образом юридически
обоснованы):
- например, из постановления ВАСУ от 13.07.2000 г.
№ 04-1/5-22-2 можно сделать вывод о том, что курсовые разницы не
только по процентам, но и по основной сумме кредита должны
включаться в валовые доходы или затраты;
- однако из решения ВАСУ от 27.09.2000 г. по делу № 1/83
следует, что в валовые затраты и валовые расходы могут включаться
курсовые разницы только по начисленным процентам. По основной
сумме кредита курсовые разницы в налоговом учете не должны учиты-
ваться.
В пп. 7.3.6 ст. 7 Закона о прибыли указано, что любая
задолженность в иностранной валюте должна пересчитываться на
последний рабочий день отчетного периода в гривни с отнесением
полученной положительной или отрицательной разницы в состав
валовых доходов или расходов. Поэтому, по нашему мнению, наиболее
соответствует действующему законодательству позиция, высказанная в
постановлении ВАСУ от 13.07.2000 г. № 04-1/5-22-2. Однако, как
видно из всего вышеизложенного, ситуацию с курсовыми разницами до
сих пор нельзя считать окончательно урегулированной.
Возвратная финансовая помощь
В случае недостатка оборотных денежных средств предприятия
могут получить от других юридических или физических лиц возвратную
финансовую помощь, которая в соответствии с 32 главой Гражданского кодекса Украины ( 1540-06 ) может быть оформлена как заем. Соглас-
но ст. 374 ГК по договору займа одна сторона (заимодатель) может
передать в собственность (в оперативное управление) другой стороне
(заемщику) денежные средства, а заемщик обязуется возвратить заи-
модателю такую же сумму денег.
Договор займа считается заключенным в момент передачи денег.
Средства по договору займа должны быть предоставлены заемщику на
безвозмездной основе (без начисления процентов за пользование
денежными средствами).
Важно также обратить внимание на заключение договора займа в
письменной форме, что позволит документально зафиксировать срок и
порядок возврата заимодателю денежных средств. В результате
средства, полученные по договору займа, не будут считаться у
заемщика безвозмездной финансовой помощью с целью обложения
налогом на прибыль (п. 1.22 ст.1 и пп. 4.1.6 ст. 4 Закона о
прибыли ( 334/94-ВР )), поскольку в договоре будет четко указан
срок их возврата.
Однако налоговая администрация считает, что при получении
суммы возвратной финансовой помощи она должна быть включена в
состав валового дохода у получателя, а при ее возврате у
получателя валовых затрат не возникает (см., например, письма ГНАУ
от 04.06.1999 г. № 206/2/15-1110 ( v0206225-99 ) и от 11.09.2000
г. № 5081/6/15-1116 ( v5081225-00 ), а также от 24.10.2000 г.
№ 5872/6/15-1116 ( v5872225-00 ), опубликованное в № 46 БНБ от
06.12.2000 г.).
Основные аргументы ГНАУ сводятся к тому, что согласно пп.
7.9.1 ст. 7 Закона о прибыли в состав валового дохода не
включаются и не подлежат налогообложению, в частности, денежные
средства или имущество, привлеченные плательщиком налога в связи с
получением финансовых кредитов от других лиц-кредиторов. Поскольку
возвратная финансовая помощь (заем) не подпадает под определение
финансового кредита согласно пп. 1.11.1 ст. 1 указанного закона,
то норма подпункта 7.9.1 не распространяется на такую финансовую
помощь и она подлежит налогообложению у ее получателя на общих
основаниях согласно подпункту 4.1.6 данного Закона - как доходы из
других источников.
При возврате ссуды кредитору, по мнению ГНАУ, ее сумма не
связана с компенсацией стоимости приобретенных товаров и услуг,
поэтому и не относится в состав валовых затрат получателя.
По мнению авторов такой подход ГНАУ не отвечает действующему
законодательству. Во-первых, сумма займа подлежит возврату, а
значит не может включаться в валовый доход как безвозвратная
финансовая помощь согласно пп. 4.1.6 ст. 4 Закона о прибыли.
Во-вторых, нигде в Законе о прибыли прямо не указано, что
возвратная финансовая помощь (или заем) должны включаться в
валовые доходы получателя. Против включения возвратной финансовой
помощи в валовые доходы получателя возражает и Государственный
комитет Украины по вопросам регуляторной политики и предпринима-
тельства, о чем сказано в его письме от 04.08.2000г. № 2-222/2717.
Кроме этого, в соответствии с п. 2 ст. 3 Закона "О бухгалтерс-
ком учете и финансовой отчетности в Украине" от 16.07.99 №996-ХIV,
( 996-14 ) финансовая, налоговая и другие виды отчетности, исполь-
зующие денежный измеритель, основываются на данных бухгалтерского
учета. В бухгалтерском учете в соответствии с п. 4 Положения
(стандарта) бухгалтерского учета 3 "Отчет о финансовых результа-
тах", утвержденного приказом Министерства финансов Украины от
31.03.1999 г. № 87 ( z0396-99 ), под доходами понимается увеличе-
ние экономических выгод в виде поступления активов или уменьшения
обязательств, приводящих к росту собственного капитала (кроме
роста капитала за счет взносов собственников). Полученные заемные
средства не увеличивают собственный капитал, а значит не могут
являться доходом вообще. Следовательно, и в валовый доход, который
представляет собой общую сумму доходов налогоплательщика, заем
включаться не должен.
Сумма средств, переданных и полученных обратно по договору
займа, не является объектом обложения налогом на добавленную
стоимость ни у заемщика, ни у заимодателя на основании пп. 3.2.5
ст. 3 Закона о НДС ( 168/97-ВР ).
Пример З.
Предприятие по договору займа получило денежные средства. При
этом:
- вариант 1. Сумма займа составила 5000 грн., погашение займа
произведено денежными средствами;
- вариант 2. Сумма займа составила 12000 грн., погашение займа
произведено путем зачета встречных взаимных задолженностей, срок
погашения которых наступил (задолженность по договору займа была
зачтена встречной задолженностью по договору купли-продажи).
Бухгалтерские проводки по указанным операциям приведены в таблице
3. Для учета займа используется субсчет 607 "Прочие краткосрочные
займы", как это предусмотрено в Методрекоменпаииях № 18-424. Бух-
галтерский и налоговый учет операций по договору займа
Таблица 3
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
п/п| Содержание | Корреспонденция | Сумма | Валовые | Валовые
| операции | счетов | | доходы | расходы
| |---------------------| | |
| | Д-т | К-т | | |
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
Вариант 1. Возврат займа денежными средствами
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
Учет у предприятия-заимодателя
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
1. | Перечислены| 377 | 311 | 5000 | - | -
| заимодате- | "Расчеты | "Текущие | | |
| лем денеж- | с другими| счета в | | |
| ные средст-| дебитора-| нацио- | | |
| ва согласно| ми" | нальной | | |
| договору | | валюте" | | |
| займа | | | | |
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
2. | Возвращены | 311 | 377 | 5000 | - | -
| денежные | "Текущие | "Расчеты | | |
| средства по| счета в | с другими| | |
| договору | нацио- | дебитора-| | |
| займа на | нальной | ми" | | |
| счет пред- | валюте" | | | |
| приятия- | | | | |
| заимодателя| | | | |
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
Учет у предприятия-заемщика
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
1. | Зачислены | 311 | 607 | 5000 | - | -
| денежные | "Текущие | "Прочие | | |
| средства по| счета в | краткос- | | |
| договору | нацио- | рочные | | |
| займа на | нальной | займы" | | |
| счет пред- | валюте" | | | |
| приятия- | | | | |
| заемщика | | | | |
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
2. | Перечислены| 607 | 311 | 5000 | - | -
| денежные | "Прочие | "Текущие | | |
| средства по| краткос- | счета в | | |
| договору | рочные | нацио- | | |
| займа пред-| займы" | нальной | | |
| приятию- | | валюте" | | |
| заимодателю| | | | |
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
Вариант 2. Погашение займа путем проведения взаимозачета
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
Учет у предприятия-заимодателя
(он же покупатель в договоре купли-продажи)
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
1. | Перечислены| 377 | 311 | 12000 | - | -
| заимодате- | "Расчеты | "Текущие | | |
| лем денеж- | с другими| счета в | | |
| ные средст-| дебитора-| нацио- | | |
| ва согласно| ми" | нальной | | |
| договору | | валюте" | | |
| займа | | | | |
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
2. | Оприходова-| 281 | 631 | 10000 | - | 10000
| ны товары, | "Товары | "Расчеты | | |
| полученные | на скла- | с оте- | | |
| в соот- | де" | чествен- | | |
| ветствии с | | ными пос-| | |
| договором | | тавщика- | | |
| купли-про- | | ми" | | |
| дажи | | | | |
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
3. | Отражена | 641 | 631 | 2000 | - | -
| сумма нало-| "Расчеты | "Расчеты | | |
| гового кре-| по нало- | с оте- | | |
| дита по НДС| гам" | чествен- | | |
| | | ными пос-| | |
| | | тавщика- | | |
| | | ми" | | |
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
4. | Произведен | 631 | 377 | 12000 | - | -
| зачет за- | "Расчеты | "Расчеты | | |
| долженности| с оте- | с другими| | |
| по договору| чествен- | дебитора-| | |
| займа и за-| ными пос-| ми" | | |
| долженности| тавщика- | | | |
| по договору| ми" | | | |
| купли-про- | | | | |
| дажи | | | | |
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
Учет у предприятия-заемщика
(он же продавец в договоре купли-продажи)
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
1. | Зачислены | 311 | 607 | 12000 | - | -
| денежные | "Текущие | "Прочие | | |
| средства по| счета в | краткос- | | |
| договору | нацио- | рочные | | |
| займа на | нальной | займы" | | |
| счет пред- | валюте" | | | |
| приятия- | | | | |
| заемщика | | | | |
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
2. | Отражена | 361 | 702 | 12000 | 10000 | -
| отгрузка | "Расчеты | "Доход от| | |
| товаров на | с оте- | реализа- | | |
| сумму 12000| чествен- | ции това-| | |
| грн., в | ными по- | ров" | | |
| т.ч. НДС | купате- | | | |
| 2000 грн. | лями" | | | |
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
3. | На сумму | 702 | 641 | 2000 | - | -
| налоговых | "Доход от| "Расчеты | | |
| обяза- | реализа- | по нало- | | |
| тельств по | ции това-| гам" | | |
| НДС | ров" | | | |
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
4. | Списана | 902 | 281 | 7500 | - | -
| первона- | "Себес- | "Товары | | |
| чальная | тоимость | на скла- | | |
| стоимость | реализо- | де" | | |
| (себестои- | ванных | | | |
| мость) то- | товаров" | | | |
| варов | | | | |
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
5. | Списана на | 702 | 791 | 10000 | - | -
| финансовый | "Доход от| "Резуль- | | |
| результат | реализа- | тат ос- | | |
| сумма дохо-| ции това-| новной | | |
| дов от реа-| ров" | деятель- | | |
| лизации | | ности" | | |
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
6. | Списана на | 791 | 902 | 7500 | - | -
| финансовый | "Резуль- | "Себес- | | |
| результат | тат ос- | тоимость | | |
| себестои- | новной | реализо- | | |
| мость реа- | деятель- | ванных | | |
| лизованных | ности" | товаров" | | |
| товаров | | | | |
---+------------+---------------------+-------+---------+---------
7. | Произведен | 607 | 361 | 12000 | - | -
| зачет за- | "Прочие | "Расчеты | | |
| долженности| краткос- | с оте- | | |
| по договору| рочные | чествен- | | |
| займа и за-| займы" | ными по- | | |
| долженности| | купателя-| | |
| по договору| | ми" | | |
| купли-про- | | | | |
| дажи | | | | |
------------------------------------------------------------------
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтерия. Налоги. Бизнес" (044) 442-91-71
№6/01, стр. 42
[14.02.2001]
Б. Занько, Т. Кучменко
АФ "М.А.С. Аудит", Киевский нац. торгово-экономический университет
------------------------------------------------------------------