Учет расходов, связанных со сбытом готовой продукции,
и административных расходов предприятия
------------------------------------------------------------------
Учет расходов на производство продукции осуществляется на
основании ПБУ 16 "Расходы" и Типовых положений по планированию
и калькулированию себестоимости продукции.
Согласно п. 6 ПБУ 16 расходами отчетного периода признаются
уменьшение активов или увеличение обязательств, что приводит к
уменьшению собственного капитала предприятия при условии, что эти
расходы могут быть достоверно оценены.
Основными критериями отражения расходов в бухгалтерском учете
и признания их расходами отчетного периода являются:
- отражение в бухгалтерском учете расходов одновременно с
уменьшением активов или увеличением обязательств;
- расходы признаются расходами определенного периода одновре-
менно с признанием дохода, для получения которого они осуществле-
ны.
Как указано в ПБУ 3 "Отчет о финансовых результатах", операци-
онная деятельность - это основная деятельность предприятия, а
также другие виды деятельности, которые не являются инвестиционной
или финансовой деятельностью. Но сосредоточим внимание на операци-
онной деятельности предприятия, связанной с производством и реали-
зацией продукции.
Отразим на схеме распределение операционных расходов, которые
предприятие осуществляет при осуществлении основной операционной
деятельности, связанной с производством продукции и ее реализа-
цией.
|--------------------|
|-------------|Операционные расходы|--------------|
| |----|-----------|---| |
| | | |
|-------|------| |------|----| |-|---------| |---|---|
|Себестоимость | |Администра-| |Расходы на | |Прочие |
|продукции | |тивные | |сбыт (п. 19| |опера- |
|(п. 11 ПБУ 16)| |расходы (п.| |ПБУ 16) | |ционные|
|--------------| |18 ПБУ 16) | |-----------| |расходы|
|-----------| |(п. 20 |
|ПБУ 16)|
|-------|
Расходы, возникающие в процессе операционной деятельности
предприятия и не включенные в себестоимость реализованной продук-
ции (товаров, работ, услуг), показываются в бухгалтерском учете в
составе расходов того отчетного периода, в котором они осуществле-
ны, и подразделяются на:
- административные расходы;
- расходы на сбыт;
- прочие расходы.
В соответствии с п. 11 ПБУ 16 себестоимость реализованной
продукции (работ, услуг) состоит из производственной себестоимости
продукции (работ, услуг), реализованной в течение отчетного перио-
да, нераспределенной постоянных общепроизводственных расходов и
сверхнормативных производственных расходов.
Этим же пунктом определено, что предприятия самостоятельно
устанавливают перечень и состав статей калькулирования производст-
венной себестоимости. Предприятия, осуществляющие калькулирование
себестоимости продукции, могут применять нормы, определенные Поло-
жением № 473, которое действует на данный момент.
С учетом норм, определенных п. 21 ПБУ 16, расходы операционной
деятельности группируются по следующим экономическим элементам.
|-----------------------------------|
|-------|Экономические элементы операционных|--------|
| | расходов (п. 21 ПБУ 16) | |
| |--------|-----------|--------------| |
| | | |
|------|-------| |------|-----||----|-----||----------| |---|---|
|Материальные | |Расходы на ||Отчисле ||Аморти- | |Прочие |
|затраты (п. 22| |оплату труда||ния на ||зация (п. | |опера- |
|ПБУ 16) | |(п. 23 ПБУ ||социаль- ||25 ПБУ 16)| |ционные|
|--------------| | 16) ||ные меро- ||----------| |расходы|
|------------||приятия | |(п. 26 |
|(п. 24 | |ПБУ 16)|
|ПБУ 16) | |-------|
|----------|
По данным бухгалтерского учета на конец отчетного периода в
разделе II Отчета о финансовых результатах приводятся данные по
элементам операционных расходов, которые осуществило предприятие в
процессе своей деятельности.
Расходы на сбыт
Согласно п. 19 ПБУ 16 расходы на сбыт включают расходы, свя-
занные с реализацией (сбытом) продукции (товаров, работ, услуг), к
которым относятся:
- расходы упаковочных материалов для упаковки готовой продук-
ции на складах готовой продукции;
- расходы на ремонт тары;
- оплата труда и комиссионные вознаграждения продавцам, торго-
вым агентам и работникам подразделений, обеспечивающих сбыт;
- расходы на рекламу и исследование рынка (маркетинг);
- расходы на предпродажную подготовку товаров;
- расходы на командировки работников, занятых сбытом;
- расходы на содержание основных средств, других материальных
необоротных активов, связанных со сбытом продукции, товаров,
работ, услуг (операционная аренда, страхование, амортизация, ре-
монт, отопление, освещение, охрана);
- расходы на транспортировку, перевалку и страхование готовой
продукции (товаров), транспортно-экспедиционные и другие услуги,
связанные с транспортировкой продукции (товаров) согласно условиям
договора поставки;
- расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;
- прочие расходы, связанные со сбытом продукции, товаров,
работ, услуг.
С учетом норм Положения № 473 (п. 24 р. IV) при планировании
учета и калькулирования себестоимости продукции расходы, связанные
с производством и сбытом (реализацией) продукции, группируются по
соответствующим статьям ( 473-96-п ).
Расходы, связанные со сбытом продукции, Положением № 473
отнесены к статье калькуляции "Внепроизводственные (коммерческие)
расходы".
Для успешного сбыта (реализации) произведенной продукции
предприятие расходует средства на рекламу, поэтому мы детальнее
рассмотрим, какие расходы предприятия относятся к расходам на
рекламу. К таким расходам, в частности, относятся (п. 96 Положения
№ 473):
- изготовление и разработка эскизов этикеток, образцов фирмен-
ных пакетов и упаковки;
- разработка и издание рекламных изделий, таких как иллюстри-
рованные прейскуранты, каталоги , брошюры, альбомы, проспекты,
плакаты, афиши и т.п.;
- реклама в средствах массовой информации;
- приобретение, изготовление рекламных кино-, видеофильмов;
- изготовление рекламных щитов, стендов и т.п.;
- экспедирование и хранение рекламных материалов;
- выставки-продажи, включая командировки работников предприя-
тия на выставку продукции предприятия, оформление витрин, стои-
мость образцов, переданных непосредственно покупателям или посред-
ническим организациям согласно контрактам и соглашениям безвозмез-
дно;
- уценка продукции, которая полностью или частично утратила
первоначальное качество за время экспонирования в витринах;
- проведение других рекламных мероприятий, связанных с дея-
тельностью предприятия
В бухгалтерском учете расходы на рекламу согласно нормам
ПБУ 16 относятся к расходам в полном объеме. Что касается отраже-
ния в налоговом учете расходов на рекламу при бесплатной раздаче
образцов товаров, то здесь есть некоторые ограничения.
Напомним нормы отнесения расходов на рекламу к валовым расхо-
дам, предусмотренные Законом о прибыли.
Как указано в абзаце 1 пп. 5.4.4 п. 5.4 ст. 5 Закона о
прибыли, расходы налогоплательщика на проведение предпродажных и
рекламных мероприятий относительно товаров (работ, услуг), которые
продаются (предоставляются) такими налогоплательщиками, в полном
объеме относятся к валовым расходам.
Но если предприятие принимает участие в выставках, ярмарках
и при этом осуществляет бесплатную раздачу образцов товаров и
моделей, бесплатное предоставление услуг (выполнение работ) с
рекламными целями, то в состав валовых расходов такое предприятие
может отнести связанные с этим расходы в размере, не превышающем
2 % от налогооблагаемой прибыли налогоплательщика за предыдущий
отчетный (налоговый) квартал (абз. 2 пп. 5.4.4 п. 5.4 ст. 5 Закона
о прибыли).
Расходы на упаковку продукции включаются в расходы на сбыт,
если упаковка готовой продукции производится после ее сдачи на
склад. Если упаковка продукции (согласно установленному технологи-
ческому процессу) производится в цехах до сдачи ее на склад
готовой продукции, стоимость тары включается в производственную
себестоимость продукции.
В наше время большинство предприятий имеют собственный пункт
продажи готовой продукции, поэтому расходы, связанные с начисле-
нием зарплаты продавцам, амортизацией, ремонтом, арендой торгового
оборудования, а также другие расходы по содержанию пункта продажи
будут учитываться как расходы на сбыт.
Расходы на сбыт учитываются по дебету счета 93 "Расходы на
сбыт".
Административные расходы
Для определения общехозяйственных расходов, то есть админист-
ративных расходов, применяются нормы п. 18 ПБУ 16. Эти расходы
направлены на обслуживание и управление предприятием.
По дебету счета 92 "Административные расходы" отражаются суммы
общехозяйственных расходов отчетного периода, к которым относятся,
в частности:
- корпоративные расходы, включающие расходы на управление
согласно учредительным документам, проведение ежегодных собраний,
представительские расходы, связанные с презентацией нового вида
продукции и т.п.;
- заработная плата аппарата управления предприятием и расходы
на все виды командировок работников управления;
- расходы на содержание основных средств, других материальных
необоротных активов общехозяйственного использования (операционная
аренда, страхование имущества, амортизация, ремонт, отопление,
освещение, водоснабжение, водоотвод, охрана, вневедомственная по-
жарная охрана);
- вознаграждения за профессиональные услуги (юридические,
аудиторские, по оценке имущества и т.п.) и расходы на урегулирова-
ние споров в судебных органах;
- расходы на связь (почтовые, телеграфные, телефонные, телекс,
факс и т.п.);
- амортизация нематериальных активов общехозяйственного испо-
льзования;
- налоги, сборы на заработную плату административного персона-
ла и другие предусмотренные законодательством обязательные платежи
(кроме налогов, сборов и обязательных платежей, которые включаются
в производственную себестоимость продукции, работ,
услуг);
- плата за расчетно-кассовое обслуживание и другие услуги
банков;
- прочие расходы общехозяйственного назначения.
К прочим расходам, связанным с управлением предприятием, можно
отнести расходы на канцелярские товары и типографские расходы
заводоуправления, а также расходы на содержание телефонной стан-
ции, коммутаторов, находящихся на балансе предприятия.
Амортизационные отчисления от стоимости основных средств об-
щехозяйственного назначения, в т.ч. отчисления амортизации от
стоимости зданий и помещений, используемых управлением предприя-
тия.
Формирование аналитических данных осуществляется группировани-
ем одинаковых по экономическому смыслу данных первичных документов
в ведомостях, из которых итоги переносятся в соответствующие
журналы. В частности, расходы на сбыт и административные расходы
отражаются в разделе III Журнала № 5 для тех, кто не применяет
счета класса 8. Для тех, кто использует счета класса 8, эти
расходы отражаются в разделе III Журнала № 5-А.
Аналитические данные в учетных регистрах должны согласовывать-
ся с данными синтетического учета на последнее число месяца.
Расходы на сбыт и административные расходы, учтенные в течение
отчетного периода по Д-ту 93 и Д-ту 92, в конце отчетного периода
предприятия списывают с К-та этих счетов в Д-т 79 "Финансовый
результат" с записью в разделе I Журналов № 5 и № 5-А.
Что касается налогового учета, то в соответствии с п. 5.2 ст.
5 Закона о прибыли в состав валовых расходов относятся суммы любых
расходов, уплаченных (начисленных) в течение отчетного периода в
связи с подготовкой, организацией, ведением производства, продажей
продукции (работ, услуг) и охраной труда.
Рассмотрим на примере, какие расходы относятся к валовым рас-
ходам, характеризующим расходы на сбыт и административные расходы
предприятия.
Пример
ООО "Космикс" занимается выпуском косметической продукции.
Расходы, связанные со сбытом произведенной продукции, и адми-
нистративные расходы за март 2001 г. следующие:
|----------------------------------------------------|-----------|
| Начислена заработная плата | |
|----------------------------|-----------------------|Всего, грн.|
| Работникам отдела сбыта | Административному | |
| | персоналу | |
|----------------------------|-----------------------|-----------|
|Начальнику отдела сбыта - |Директору - 800 грн. | |
|400 грн. |Финансовому директору -| |
|Экспедиторам (2 работника) -|600 грн. | |
|600 грн. |Референту - 400 грн. | |
|Работнику склада - 200 грн. |Бухгалтеру - 400 грн. | |
|----------------------------|-----------------------|-----------|
|Итого - 1200 |Итого - 2200 | 3400 грн |
|----------------------------|-----------------------|-----------|
|-----------------------------------------------------|----------|
| Отчисления на социальные мероприятия | |
| на фонд оплаты труда | |
|------------------------------|----------------------| Всего, |
| Отделу сбыта | Административному | грн. |
| | персоналу | |
|------------------------------|----------------------|----------|
|в Пенсионный фонд: 1200 х 32 :|в Пенсионный фонд: | 1088 |
|: 100 = 384 грн. | 2200 х 32 : 100 = | |
| | = 74 грн. | |
|------------------------------|----------------------|----------|
|в Фонд социального страхова- |в Фонд социального | 85 |
|ния |страхования: | |
| 1200 x 2,5 : 100 = 30 грн. | 2200 x 2,5 : 100 = | |
| | = 55 грн. | |
|------------------------------|----------------------|----------|
|в Фонд социального страхования|в Фонд социального | 68 |
|на случай безработицы: |страхования на случай | |
|1200 х 2 : 100 = 24 грн. |безработицы: | |
| | 2200 x 2 : 100 = | |
| | = 44 грн. | |
|------------------------------|----------------------|----------|
Начислен коммунальный налог: 17 х 8 = 136 грн.
Списаны материальные расходы (коробки) для упаковки продукции
- 500 грн.
Списаны канцелярские товары (бумага машинописная, книги учета
и т.п.) - 50 грн.
Командировка экспедитора для сопровождения груза - 204 грн.
Услуги на изготовление рекламы - 270 грн., кроме того, НДС -
54 грн.
Начислена амортизация на основные средства отдела сбыта -
195 грн.; на офисную мебель - 312 грн.
Всего: 507 грн.
Услуги аудитора - 500 грн., кроме того, НДС - 100 грн.
В бухгалтерском учете предприятия расходы на сбыт и админист-
ративные расходы отразятся следующим образом:
|---|------------------------|-------------|------|--------------|
| № |Содержание операции |Бухгалтерский|Сумма,|Налоговый учет|
|п/п| | учет | грн. | |
| | |------|------| |------|-------|
| | | Д-т | К-т | | ВД | ВР |
|---|------------------------|------|------|------|------|-------|
| 1 |Списана стоимость | 804 | 201 | 500 | | |
| |упаковочных мате- |------|------|------| | п. 5.9|
| |риалов | 93 | 804 | 500 | | |
|---|------------------------|------|------|------|------|-------|
| 2 |Списаны канцелярские | 809 | 209 | 50 | | |
| |товары |------|------|------| - | п. 5.9|
| | | 92 | 809 | 50 | | |
|---|------------------------|------|------|------|------|-------|
| 3 |Списаны расходы на | | | | | |
| |оплату труда | 811 | 661 | 3400 | | |
| | |------|------|------| - | 3400 |
| | |92, 93| 811 | 3400 | | |
|---|------------------------|------|------|------|------|-------|
| 4 |Списаны отчисления в | 821 | 651 | 1088 | | |
| |Пенсионный фонд |------|------|------| - | 1088 |
| | |92, 93| 821 | 1088 | | |
|---|------------------------|------|------|------|------|-------|
| 5 |Списаны отчисления в | 822 | 652 | 85 | | |
| |Фонд социального |------|------|------| - | 85 |
| |страхования |92, 93| 822 | 85 | | |
|---|------------------------|------|------|------|------|-------|
| 6 |Списаны отчисления в | 823 | 653 | 68 | | |
| |Фонд социального |------|------|------| - | 68 |
| |страхования на случай |92, 93| 823 | 68 | | |
| |безработицы | | | | | |
|---|------------------------|------|------|------|------|-------|
| 7 |Начислен коммунальный | 84 | 641/ | 136 | | |
| |налог | | ком | | | |
| | |------|------|------| - | 136 |
| | | 92 | 84 | 136 | | |
|---|------------------------|------|------|------|------|-------|
| 8 |Начислена амортизация | 831 | 131 | 507 | - | п. |
| | |------|------|------| | 8.1.2 |
| | |92, 93| 831 | 507 | | |
|---|------------------------|------|------|------|------|-------|
| 9 |Списаны расходы на | 84 | 685 | 270 | | |
| |рекламу (без предварите-|------|------|------| - | 270 |
| |льной оплаты) | 93 | 84 | 270 | | |
| | |------|------|------| | |
| | | 641/ | 685 | 54 | | |
| | | ндс | | | | |
|---|------------------------|------|------|------|------|-------|
|10 |Списана оплата услуг | 84 | 685 | 500 | - | - |
| |аудитора (с предвари- |------|------|------| | |
| |тельной оплатой) | 92 | 84 | 500 | | |
| | |------|------|------| | |
| | | 644 | 685 | 100 | | |
|---|------------------------|------|------|------|------|-------|
|11 |Израсходовано на коман- | 84 | 372 | 204 | | |
| |дировку экспедитора |------|------|------| - | 204 |
| | | 93 | 84 | 204 | | |
|---|------------------------|------|------|------|------|-------|
|12 |Расходы списаны на | 791 | 92 | 4001 | | |
| |финансовые результаты |------|------|------| - | - |
| | | 791 | 93 | 2807 | | |
|---|------------------------|------|------|------|------|-------|
Собранные расходы по дебету этих счетов списываются на умень-
шение финансовых результатов.
92 "Административные 93 "Расходы 79 "Финансовый
расходы" на сбыт" результат"
____________|___________ _________|________ _________|________
Д-т | К-т Д-т | К-т Д-т | К-т
| | |
Сумма приз-|Закрывается Сумма |Закры- Расходы | Доходы
нанных | признан- |вается |
расходов | ных | 2807 2807 |
4001 | расходов | +------------> |
| 2807 | |
| 4001 4001 |
+---------------------------------->
Перечень сокращенных определений нормативных документов, испо-
льзованных в данной консультации:
1. Положение № 473 - Типовое положение по планированию, учету
и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в промыш-
ленности, утвержденное постановлением Кабинета Министров Украины
от 26.04.96 г. № 473 ( 473-96-п ).
2. Закон о прибыли - Закон Украины "О налогообложений прибыли
предприятий" от 28.12.94 г. № 334/94-ВР, в редакции Закона Украины
от 22.05.97 г. № 283/97-ВР ( 283/97-ВР ), с изменениями и дополне-
ниями.
3. ПБУ 16 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 "Рас-
ходы", утвержденное приказом Министерства финансов от 31.12.99 г.
№ 318 ( z0027-00 ).
------------------------------------------------------------------
"Главбух"
№ 17/01, стр. 76
[30.04.2001]
Тамара Вовченко
бухгалтер-аналитик
------------------------------------------------------------------