На грани фола и немножко за гранью: уход от РРО с помощью
векселей; полезные стороны бартера... при едином налоге
-------------------------------------------------------------------
Рассмотренные ниже две ситуации "из разных песочниц" мы
объединили в один материал по причине - ну, если не криминальнос-
ти, то, по крайней мере, сомнительности некоторых моментов. Поэто-
му те читатели, которые решат применять их на практике, должны
учитывать, что это может привести к судебному разбирательству, в
ходе которого необходимо будет "грамотно" убедить в правоте своих
действий судью (если до этого не смогли инспектора). В общем, пом-
ните классиков: "Спасение утопающих - дело рук самих утопающих".
I. Вексель - "лекарство" от РРО?
Допустим, за отпущенные товары покупатель выдал простой век-
сель собственной эмиссии и теперь предлагает погасить его путем
оплаты наличными в кассу. Не будет ли такой расчет нарушением
законодательства, если у продавца нет РРО, и - коль все-таки
будет - чем подобное нарушение ему грозит?
Размышления на эту тему начнем с того, что в этом году вышел
Закон "Об обращении векселей в Украине" от 05.04.2001 г. №
2374-III ( 2374-14 ) (см. "Бухгалтер" № 13'2001, с. 6-7), согласно
абзацу третьему ст. 4 которого
"условие относительно проведения расчетов с применением вексе-
лей обязательно отражается в соответствующем договоре. В случае
выдачи (передачи) векселя в соответствии с договором прекращаются
денежные обязательства относительно платежа по данному договору и
возникают денежные обязательства относительно платежа по вексе-
лю".{1}
Таким образом, говоря языком вексельного законодательства,
раз "то" обязательство прекратилось, то расчет по нему считается
завершенным, причем произведен был данный расчет не деньгами, а
векселем. По крайней мере, так это можно трактовать для неналого-
вых целей (в том числе для целей Закона об РРО). {2}
Изложенная норма дает некоторые шансы произвести прием денег в
кассу без РРО (разумеется, если в договоре указано, что расчет за
товары (работы, услуги) производится с использованием векселя).
Дело в том, что согласью ст. 1 Закона "О применении регистраторов
расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и
услуг" от 01.06.2000 г. № 1776-III ( 1776-14 ) (см. "Бухгалтер"
№ 3'2001, с. 5) сфера применения РРО ограничивается наличными и
отдельными видами безналичных расчетов (с применением платежных
карточек, платежных чеков, жетонов и т. п.) "при продаже товаров
(предоставлении услуг)". Расчет же векселем не вписывается ни в
наличные, ни в безналичные. Таким образом, на первом этапе при
вексельной форме расчета (получении векселя) РРО не требуется.
Следующий этап - оплата векселя наличными {3} в "продавцовую"
кассу. Здесь "хозяину кассы" следует утверждать, что получение
наличных на этом этапе связано исключительно с векселем, то есть
произошло при погашении (или продаже) векселя, а не "при продаже
товаров" (как указано в ст. 1 Закона об РРО). Следовательно, РРО
опять-таки не нужен!
Однако проверяющие могут утверждать, что на данном этапе уже
вексель является "товаром" в понимании Закона об РРО. А поскольку
определения термина "товар" в самом Законе об РРО нет, налогови-
ки, скорее всего, воспользуются аналогией и возьмут это определе-
ние из п. 1.6 Закона О Прибыли. Согласно данному пункту, напомним,
в "товары" попадают и ценные бумаги, используемые в любых опера-
циях, кроме их выпуска (эмиссии) и погашения.
Заметим, что на рассматриваемой стадии вексель можно как
погасить (совершить "платеж по векселю"), так и продать-выкупить
(совершить "платеж за вексель"). Причем в первом случае вексель
"товаром" не является однозначно, а во втором - вроде бы в эту
категорию попадает (исходя из терминологии Закона О Прибыли).
Разумеется, было бы неплохо убедить инспектора в том, что
налоговое определение товара - для РРО не годится, и указать ему,
например, на существование ст. 15 Таможенного кодекса, согласно
которой
"под "товарами" (понимается) любая перемещаемая через таможен-
ную границу Украины продукция, втом числе продукция, на которую
распространяются права интеллектуальной собственности, услуги,
работы, являющиеся объектом купли-продажи или обмена".
Если исходить из данной нормы, то вексель, как видите, в
понятие "товары" вообще ни при каких операциях не вписывается. Эту
мысль подтверждает Перечень товаров ТН ВЭД, где векселями и не
пахнет.
Скажем честно, сориентировать налоговиков именно на "таможен-
ное" определение будет, видимо, непросто. Поэтому безопаснее, с
этой точки зрения, не выкупать вексель, а именно погашать - для
пущего безРРОшного эффекта. Тогда можно говорить, что на этом
этапе никакой продажи "товара" (в данном случае - векселя) за
"нал" не происходит, а осуществляется погашение ценной бумаги
(векселя), которая "товаром" здесь стопроцентно не является -
хоть по Таможенному кодексу, хоть по Закону О Прибыли.
Факт погашения желательно подтвердить документально. Это может
быть ксерокопия векселя со штам-пиком "погашено", сопровождаемым
для солидности росписью директора или главбуха векселедателя либо
векселедержателя, акт предъявлени векселя к погашению и т. п.
Никаких индоссаментов при этом на векселе ставить не нужно!
Напомним, что существует фискальное разъяснение Профессиона-
льной ассоциации регистраторов и депозитариев от 25.01.2001 г. №
01-03/28 ( v3_28378-01 ), из которого следует, что операции по
продаже (не погашению!) ЦБ за "наличку" требуют применения РРО
(правда, в этом письме говорится только о торговцах ЦБ и при этом
их деятельность названа не торговлей, а предоставлением услуг). В
рассматриваемой нами ситуации это еще один аргумент в пользу пога-
шения, а не продажи векселя.
Главный же скользкий момент, возникающий в такой ситуации,
связан не столько с РРО, сколько с нарушением норм ст. 6 упомяну-
того в самом начале вексельного Закона, согласно которой
"платеж по векселю на территории Украины осуществляется только
в безналичной форме".
В общем случае это ограничение (и "Бухгалтер" уже не раз об
этом писал) легко обойти, если заменить погашение векселя его
выкупом за наличные. {4} Однако в безРРОшной ситуации этот путь,
как мы выяснили, достаточно опасен.
Ну а чем грозит наличное погашение векселя? Сам по себе
"вексельный" Закон никаких спецсанкций за это не предусматривает
(в ст. 6, в отличие от ст. 4, даже нет стандартной нормы о том,
что лица, виновные в нарушении требований данной статьи, "несут
ответственность согласно закону").
Таким образом, максимум, что грозит сторонам за платеж по
векселю наличными,- это признание данной операции недействительной
по ст. 48 ГК. {5} Но, во-первых, признать операцию недействитель-
ной может только суд, а во-вторых, следствием этого признания
является всего-навсего реституция, то есть возврат сторонами друг
другу всего полученного по такой операции: векселя и "налички".
Поэтому на практике подобный исход событий и достаточно малове-
роятен, и вроде как безопасен.
И уж во всяком случае факт незаконности платежа по векселю
никак не соотносится с (не)законностью расчета без РРО!
Но вот. у другой стороны - покупателя, погашающего вексель
наличными,- возможны иные проблемы - связанные с налогообложением
(подробнее об этом - см. с. 36-37).
Хотя и при их решениии можно отбиваться. Ведь, как ни крути,
первое событие, дающее право покупателю на валовые затраты и
налоговый кредит по товару, давно уже произошло - еще при его,
товара, оприходовании. Относительно же незаконности расчета за
него - можно бороться, заявляя, что это - уже нюансы второго
события.
В общем, решайте сами, что для вас (и покупателя!) в конкрет-
ной ситуации важнее.
Можно, конечно, рискнуть и осуществить продажу (выкуп) вексе-
ля, чтобы соблюсти нормы ст. 6 "вексельного" Закона, но уж тогда
придется непоколебимо стоять на том, что вексель для целей Закона
об РРО никогда не является товаром (см. выше) и что упомянутое
разъяснение от 25.01.2001 г. в данном случае ни при чем (так как у
продавца, дескать, нет статуса торговца ЦБ). Но этот путь к "без
РРО" кажется нам еще более тернистым.
А может, дешевле обойдется поставить-таки кассовый аппарат?..
Еще один интересный момент (правда, с отступлением от нашей
ситуации). Вексель плательщику (векселедателю или акцептанту) мо-
жет предъявить любое лицо, имеющее такое право. То есть это не
обязательно должен быть продавец товаров (работ, услуг), поскольку
вексель может быть передан (проиндоссирован) продавцом другим
лцам и двигаться дальше (знакомые с "безналоговым треугольником"
уже всё поняли), пока не вернется к плательщику. В случае, когда
вексель погашается наличными в кассу векселедержателя (уже - не
продавца товаров), без-РРОшный расчет еще более очевиден, так как
те товары (работы, услуги), под которые выписывался вексель,
последний векселедержатель явно никому не продавал. А рассматри-
вать вексель как "товар" на этапе погашения - не под силу даже
Закону О Прибыли...
Таким образом, в свете изложенного мы склоняемся к тому, что
когда наличными производится погашение векселя, можно рискнуть не
применять РРО.
К сожалению, при этом сложно будет доказать, что на сферу
действия Закона об РРО распространяется Закон № 2181-III с его
правилом о конфликте интересов, которое в данной ситуации значи-
тельно упростило бы процесс доказывания безРРОшности. Хотя опреде-
ленная надежда и тут все-таки есть, ведь распространили же налого-
вики нормы Закона № 2181-III ( 2181-14 ) о списании финсанкций и
на санкции по РРО.
Да и основные возможные неприятности (см. выше) связаны-то
именно с налогами!
II. Бартер для "единоналожников" - не только вреден, но и
полезен?
Чем там (I) - закончили, тем тут (II) - начнем.
Обширное поле для использования правила о конфликте интересов
(п/п. 4.4.1 Закона № 2181-III - см. с. 4 каждого выпуска) предста-
вляют собой операции, в которых первое событие происходит еще в
бытность предприятия "единоналожником", а второе - после возврата
на общую систему.
Дело в том, что ни в Указе Президента № 746/99 ( 746/99 )
(далее - Указ), ни в Законах О Прибыли и об НДС никаких специаль-
ных положений по обложению подобных "переходных" операций нет.
Это дает возможность неоднозначного толкования законодательства,
что, в свою очередь, является условием для применения п/п. 4.4.1.
Наш журнал уже неоднократно обращался к этим неурегулирован-
ным вопросам (см. № 17'2000, с. 40, и № 11'2001, с. 72-74).
Возьмем, к примеру, ситуацию, когда в период "единоналожия"
предприятие осуществляет отгрузку, а после возврата с ЕН получает
встречный товар (при бартерном договоре) или деньги (при купле-
продаже). Исходя из нефискальной трактовки действующих норм ни
единый налог, ни налог на прибыль по такой операции уплачиваться
не должны: ведь до перехода на общую систему денежных поступлений
по ней (объекта обложения ЕН) не было, а после - отсутствует
"первое событие" (момент возникновения валовых доходов для налога
на прибыль).
Так что с опорой на п/п. 4.4.1 есть определенные шансы
отстоять необложение таких операций.
Следует иметь в виду, что ГНАУ уже издала ряд фискальных
разъяснений по поводу возвращения блудных "единоналожных" сыновей
в лоно общего налогообложения (см., например, "Бухгалтерскую газе-
ту" № 13'2001, с. 16).
Из самых последних "перлов" особой фискальностью выделяется
раздел III Методических рекомендаций по администрированию единого
налога, уплачиваемого субъектами малого предпринимательства - юри-
дическими лицами при применении упрощенной системы налогообложе-
ния, учета и отчетности, доведенных письмом ГНАУ от 15.05.2001 г.
№ 6153/7/15-1317 ( v6153225-01 ) (см. в "Бухгалтере" № 16'2001 на
с. 20-22). Там, в частности, сказано:
"В случае выявления у плательщиков единого налога проведения
бартерных сделок необходимо перевести таких плательщиков на общую
систему налогообложения со следующего отчетного периода (кварта-
ла). При этом сумма бартерной сделки облагается налогом согласно
Закону Украины от 22.05.97 № 283/97-ВР "О налогообложении прибыли
предприятий" ( 283/97-ВР ) (с изменениями и дополнениями). {6}
Плательщик единого налога, получивший сумму аванса от заклю-
ченной сделки и уплативший соответствующую сумму единого налога,
при переходе на общую систему налогообложения должен включить
указанную сумму аванса в валовой доход и подать заявление в орган
государственной налоговой службы об уменьшении общей суммы единого
налога на сумму налога, начисленного на сумму аванса". {7}
Совершенно очевидно, что требование первого абзаца процитиро-
ванного фрагмента (об обложении всех этапов бартерной сделки по
Закону О Прибыли) не имеет под собой сколько-нибудь законных
оснований. Речь здесь может идти максимум о распространении норм
Закона О Прибыли на вторую операцию, да и то - если она происходит
не до, а после возвращения на общую систему налогообложения.
Ведь согласно ст. 6 Указа "единоналожник" не является платель-
щиком налога на прибыль, причем на протяжении всего периода "еди-
ноналожия" - вплоть до даты возвращения. И задним числом записать
его в плательщики налога на прибыль никто не имеет права. Поэтому
облагать налогом на прибыль операции периода "единоналожия" -
нехорошо.
Те же соображения вполне применимы и ко второму абзацу проци-
тированного фрагмента. Здесь, кстати, можно обратить внимание еще
на один момент. Статья 3 Указа устанавливает, что объектом обложе-
ния ЕН является выручка от реализации продукции (товаров, работ,
услуг), а определение выручки от реализации дано в ст. 1 Указа:
"Выручкой от реализации продукции (товаров, работ, услуг)
считается сумма, фактически полученная субъектом предпринима-
тельской деятельности на расчетный счет или (и) в кассу за
осуществление операций по продаже продукции (товаров, работ,
услуг)".
Из данного определения отнюдь не следует, что для обложения ЕН
обе операции по продаже (и отгрузка, и оплата) должны приходиться
на период "единоналожия". Напротив, для возникновения объекта
обложения единым налогом необходимо и достаточно только одного из
двух событий - денежной оплаты. И никакой привязки ко второму
событию - отгрузке! Если же пойти в рассуждениях по пути ГНАУ
дальше, то получится, что единый налог вообще должен уплачиваться
не "по деньгам", а "по второму событию". В общем, всё это - очень
некорректно.
Хотя Методрекомендациями охвачены далеко не все "возвратные"
ситуации, то, что охвачено,- истолковано налоговиками явно фис-
кально. А ведь правило о конфликте интересов требует все законода-
тельные "непонятки" трактовать в пользу плательщиков.
Теперь попробуем представить в виде таблицы (см. на следующей
странице) иное, нефискальное, видение обложения различных "пере-
ходных" операций, основанное, заметьте, на буквальном прочтении
законов. Еще раз подчеркиваем: мы исходили из дравила о конфликте
интересов, то есть все неурегулированные моменты трактовали в
нашу пользу.
Как видите, при нефискальном подходе (в свете п/п. 4.4.1
Закона № 2181-III) наиболее предпочтительными "переходными" ва-
риантами для самых смелых будут 1"б", 2"а" и 3"а" (особенно если
ЕН уплачивался по 10%-ной ставке).
Не столь смелые могут выбрать "меньшее из зол", то есть обло-
жить переходную операцию по более выгодному (с минимальными нало-
гами) варианту, а затем отстаивать правильность своих действий,
опираясь на тот же п/п. 4.4.1.
Ну а самые осторожные, видимо, предпочтут вариант 2"а", но без
проведения зачета - тогда по истечении срока исковой давности
встречные задолженности спишутся на валовые доходы и затраты.
И еще раз напоминаем о наличии фискальных разъяснений ГНАУ. С
их точки зрения все изложенные варианты - на грани, а то и за
гранью фола. Поэтому если вы не готовы судиться, уплачивайте все
налоги, какие прикажет инспектор, и спите спокойно. Это - писано
не для вас. {8}
|--|--------------|--|-------|----------------------|------------|
| №| Вид договора,|ЕН|Налог | НДС | Примечания |
| | содержание | |на |-----------|----------| |
| | и сроки | |прибыль| 10 % | 6 % | |
| | проведения | | |-----|-----|----|-----| |
| | операций | | |"до"*|"пос-|"до"|"пос-| |
| | | | | |ле"* | |ле" | |
|--|--------------|--|-------|-----|-----|----|-----|------------|
|1 |Купля-продажа | | | | | | |Здесь и да- |
| | | | | | | | |лее рассмот-|
| |а) оплата - |+ | - | - | - | НО | - |рены стан- |
| | "до", | | | | | | |дартные |
| | отгрузка - | | | | | | |случаи, |
| | "после" | | | | | | |когда НДС |
| |--------------|--|-------|-----|-----|----|-----|уплачивается|
| |б) отгрузка - |- | - | - | - | НО | - |по первому |
| | "до", | | | | | | |событию и |
| | оплата - | | | | | | |когда бывший|
| | "после" | | | | | | |"70%-ник" |
| | | | | | | | |сразу при |
| | | | | | | | |переходе |
| | | | | | | | |становится |
| | | | | | | | |плательщиком|
| | | | | | | | |НДС |
|--|--------------|--|-------|-----|-----|----|-----|------------|
|2 |Купля-продажа, превратившаяся "после" (посредством проведения|
| |зачета) в бартер |
| |--------------|--|-------|-----|-----|----|-----|------------|
| |а) отгрузка - |- | - | - | - | НО | - |Налоговые |
| |"до", | | (ВЗ) | | (НК)| | (НК)|обязательст-|
| |встречная | | | | ** | | |ва по НДС |
| |поставка (оп- | | | | | | |после зачета|
| |риходование) -| | | | | | |бывшему |
| |"до" или | | | | | | |"6%-нику" |
| |"после" и | | | | | | |придется |
| |зачет - | | | | | | |пересчитать |
| |"после" | | | | | | |в обычных |
| | | | | | | | |ценах |
| | | | | | | | | |
| | | | | | | | |Если зачет |
| | | | | | | | |не произво- |
| | | | | | | | |дить, то ЕН |
| | | | | | | | |и налога на |
| | | | | | | | |прибыль даже|
| | | | | | | | |при фискаль-|
| | | | | | | | |ном подходе |
| | | | | | | | |не будет (по|
| | | | | | | | |крайней |
| | | | | | | | |мере, до |
| | | | | | | | |истечения |
| | | | | | | | |срока иско- |
| | | | | | | | |вой давнос- |
| | | | | | | | |ти) |
| |--------------|--|-------|-----|-----|----|-----|------------|
| |б) оприходо- |- | + | - | НО | - | НО |По дате за- |
| |вание - "до", | |(по | | |(НК)| |чета - пере-|
| |встречная | |дате | | | | |расчет на- |
| |отгрузка и | |отгруз-| | | | |логов по |
| |зачет - | |ки) | | | | |обычным |
| |"после" | | | | | | |ценам |
|--|--------------|--|-------|-----|-----|----|-----|------------|
|3 |Бартер |
| |--------------|--|-------|-----|-----|----|-----|------------|
| |а) отгрузка - |- | - | - | - | НО | - | |
| |"до", оприхо- | | (ВЗ) | | (НК)| | (НК)| |
| |дование - | | | | | | | |
| |"после" | | | | | | | |
| |--------------|--|-------|-----|-----|----|-----|------------|
| |б) оприходо- |- | + | - | НО | НО | - |Налоговики |
| |вание - | | | | | | (НК)|могут пот- |
| |"до", | | | | | | |ребовать от-|
| |отгрузка - | | | | | | |разить вало-|
| |"после" | | | | | | |вые доходы |
| | | | | | | | |и налоговые |
| | | | | | | | |обязательст-|
| | | | | | | | |ва по НДС |
| | | | | | | | |(касается |
| | | | | | | | |"10%-ника") |
| | | | | | | | |сразу при |
| | | | | | | | |переходе на |
| | | | | | | | |обычную сис-|
| | | | | | | | |тему, не до-|
| | | | | | | | |жидаясь |
| | | | | | | | |отгрузки. |
| | | | | | | | |Хоть это и |
| | | | | | | | |более фис- |
| | | | | | | | |кально, но |
| | | | | | | | |все же боль-|
| | | | | | | | |ше увязы- |
| | | | | | | | |вается с |
| | | | | | | | |нормами |
| | | | | | | | |Законов О |
| | | | | | | | |Прибыли и об|
| | | | | | | | |НДС, так как|
| | | | | | | | |там для бар-|
| | | | | | | | |тера всегда |
| | | | | | | | |действует |
| | | | | | | | |принцип |
| | | | | | | | |первого |
| | | | | | | | |события |
|--|--------------|--|-------|-----|-----|----|-----|------------|
____________________________
* "До" означает, что событие происходит еще при "единонало-
жии"; "после" - уже при нахождении на общей системе.
** Если встречная поставка (оприходование) - "после".
{1} Отметим, что данная мысль раньше тоже звучала - например,
в п. 8 гл. 1 разд. 7 Положения об операциях банков с векселями
(см. "Бухгалтер" № 15'2000, с. 76). К аналогичный выводам приходи-
ли и авторы специальных исследований на вексельную тему. Теперь же
это "Окончательно" узаконили, официально распространив на всех
участников вексельного обращения.
{2} Для налоговых целей все это может трактоваться не так
однозначно - см. с. 36-37 настоящего выпуска.
{3} В свете "трехтысячного" ограничения наличных расчетов
хотим напомнить, что погашение векселя не в полной сумме, а по
частям - вполне законно (см. ст. 39 Унифицированного закона о
переводных векселях и простых векселях в "Бухгалтере" № 15'2000 на
с. 53).
{4} Так как формулировка в ст. 6 вексельного Закона "платеж
по..." явно подразумевает операцию погашения, а не выкупа (индос-
самента) векселя. Подробнее об этом-см. "Бухгалтер" № 13'2001, с.
9, № 14'2001, с. 34, и № 15'2001, с. 39.
{5} Хотя - по большому счету - незаконна не сама сделка, а
расчет по ней. С другой же стороны, не исключаем, что налоговики
попытаются притянуть сюда не только ст. 48 ГК, но и ст. 49 (его
же) - чтобы взыскать в бюджет всю сумму платежа. Любят они это
делать, ссылаясь на п. 11 ст. 10 Закона о госналогслужбе. Нам
такой подход представляется незаконным, а необходимая (для "притя-
гивания" ст. 49) "заведомая противность" сделки госинтересам -
недоказуемой.
Впрочем, спасибо, что они не тянут сюда еще и Уголовный кодекс
(например, ст. 165 действующего УК или 364 нового).
{6} Есть мнение, что в случае проведения юрлицом-единоналожни-
ком бартерных операций существует опасность также и уголовных пос-
ледствий этих действий (по все той же ст. 165 действующего УК или
ст. 364 нового УК). Подробнее об этом, а также о том, как в такой
ситуации защищаться,- см. материал С. Погребняка в "Бухгалтере" №
17'2000 на с. 40.
{7} Изложенное в этом абзаце почти дословно переписано из
п. 4.1 письма ГНАУ от 20.04.2001 № 5237/7/15-0117 ( v5237225-01 )
(см. "Бухгалтерскую газету" № 25-26'2001, с. 13).
{8} Речь и о II, и о I.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№ 20/01, стр. 22
[01.07.2001]
Алексей Павленко
------------------------------------------------------------------