Ссуда работникам предприятия: оформление и учет
------------------------------------------------------------------
Документальное оформление
Предприятия всех форм собственности за счет собственных
средств имеют право предоставлять своим работникам беспроцентные
займы (ссуды) {1}, если это предусмотрено уставом предприятия и
соответствует действующему законодательству. Обычно такой вид
льгот для работников оговаривается в коллективном договоре
предприятия. Статьей 7 Закона о колдоговорах ( 3356-12 ) определе-
но, что в коллективном договоре устанавливаются взаимные обяза-
тельства сторон (работодателя и работников) относительно
регулирования социально-экономических отношений, в частности в
случаях установления гарантий, компенсаций и льгот. Трудовой
коллектив принимает участие в формировании, распределении и
использовании прибыли предприятия, если это предусмотрено уставом
предприятия и записано в коллективном договоре.
Заем работнику предприятия может быть выдан на основании
договора займа. Согласно ст. 374 Гражданского кодекса Украины (ГК)
по договору займа одна сторона (заимодатель) передает другой
стороне (заемщику) в собственность деньги или вещи, определенные
родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодателю
такую же СУММУ денег или равное количество вещей того же рода и
качества. Зачастую предметом такого договора являются именно
деньги.
Договор займа необходимо заключить в письменной форме (по
желанию сторон он может быть заверен нотариально). В случае
возникновения споров несоблюдение письменной формы договора займа
лишает стороны права даже ссылаться на свидетельские показания
для подтверждения предоставления или получения займа. Договор
считается заключенным с момента передачи денег, а не с момента
его подписания.
Законодательство не требует, как правило, отмечать в договоре
цель использования полученных средств и, соответственно, не
устанавливает ответственности заемщика за их нецелевое использова-
ние.
Если на предприятии принято решение предоставить работнику
беспроцентный заем, то при его оформлении в договоре займа
необходимо указать следующие основные разделы:
- адрес и реквизиты сторон (предприятия и работника);
- предмет договора: указывается, что заимодатель предоставляет
заемщику определенную сумму средств, а последний, в свою очередь,
возвращает такую же сумму средств по окончании срока займа;
- срок и порядок предоставления займа (из кассы предприятия
или перечислением на счет заемщика);
- порядок возврата займа (внесения наличными в кассу
предприятия или удержания из зарплаты);
- другие условия.
Обязательно необходимо указать в договоре срок возврата займа.
Хотя Гражданским кодексом это не предусмотрено, но в интересах
предприятия (чтобы не возникало вопросов по налогообложению) его
следует указать. Если же срок возврата займа не определен, то он
будет рассматриваться налоговиками как безвозвратная финансовая
помощь, а следовательно, будет считаться доходом работника со
всеми вытекающими из этого последствиями. К тому же если срок
выполнения обязательств по договору займа не определен, то
заимодатель имеет право требовать возврат долга в любое время, а
заемщик должен выполнить обязательства по такому договору в
7-дневный срок со дня предъявления требования заимодателя (ст. 165 ГК). В условиях возврата займа необходимо предусмотреть возмож-
ность увольнения работника или ликвидации предприятия, гарантии в
случае смерти работника.
К договору должны прилагаться следующие документы:
- заявление работника о выдаче ему займа;
- выписка из протокола заседания правления трудового коллекти-
ва (если это установлено в коллективном договоре);
- приказ руководителя о выдаче займа.
Порядок выдачи и возврата займа
Согласно п. 2.12 Положения о ведении кассовых операций
наличная выручка предприятий может использоваться ими для обеспе-
чения потребностей, возникающих в процессе их работы. То есть
выдать заем своему работнику предприятие может как из средств,
полученных в учреждении банка, так и из оприходованной наличной
выручки через свою кассу (при наличии договора) с оформлением
данной операции в кассовой книге. Причем заем можно выплатить из
наличной выручки, оприходованной только в течение одного кассового
дня, т.к. предприятия не должны накапливать наличную выручку в
своих кассах свыше установленного лимита кассы для осуществления
нужных расходов до наступления срока данных выплат.
Однако следует помнить, что предприятия, имеющие налоговый
долг, осуществляют выплаты из выручки только по экстренным
обстоятельствам (к которым заем, наверное, не относится, хотя кто
знает, какие бывают экстренные обстоятельства).
К тому же при выплате предприятием работнику займа наличными
не распространяется ограничение в виде установленной п. 2.3
Положения о ведении кассовых операций суммы 3 тыс. грн. в течение
одного дня по одному или нескольким платежным документам.
Кроме того, выдача займа должна подтверждаться документом,
удостоверяющим его фактическое предоставление (расходный кассовый
ордер, платежное поручение и т. п.), в противном случае договор
считается незаключенным. Возврат займа также должен быть
зафиксирован определенным документом (например, приходным кассовым
ордером, ордером на внесение средств на банковский счет,
расчетно-платежной ведомостью и т.п.).
Возврат займа заемщиком, как уже указывалось выше, может
осуществляться как наличными в кассу предприятия (возможно,
частями), так и удержаниями из заработной платы. Но удержание из
заработной платы может осуществляться лишь по заявлению работника-
заемщика о соответствующих удержаниях или если это оговорено в
договоре займа. Взыскание суммы займа из заработной платы
работника без его согласия является неправомерным.
Налогообложение займа
Сумма займа, выплаченная предприятием своему работнику, не
является объектом обложения подоходным налогом с граждан, опреде-
ленным ст. 2 Декрета о подоходном налоге, поскольку заем - это
выплата на возвратной основе, т.е. подлежит возврату в определен-
ный срок, поэтому не входит в совокупный налогооблагаемый доход.
Действующее законодательство не предусматривает досрочного
расторжения договора займа, заключенного между ним и предприятием
в случае увольнения работника-заемщика, даже если срок возврата
займа еще не наступил. К тому же непогашение займа не является
основанием для отказа в увольнении. Следовательно, в данном случае
подоходный налог с суммы выданного увольняющемуся работнику займа,
не удерживается по той причине, что срок возврата займа наступит
тогда, когда это предусмотрено договором займа. Если срок
погашения займа наступил, а заемщик заем так и не погасил, тогда
предприятие может решить эту проблему следующим образом (если
конкретный выход не предусмотрен договором):
1. Продлить срок погашения займа (пролонгировать) или заклю-
чить дополнительный договор.
2. Обратиться в суд с иском о взыскании долга. При этом
следует помнить, что период времени, в течение которого лицо (как
юридическое, так и физическое), право которого затронуто, имеет
право на защиту своих законных интересов, рассматривается как срок
исковой давности. Согласно ст. 71 ГК общий срок исковой давности
устанавливается в 3 года.
3. Рассмотреть выданный заем как безвозвратную финансовую
помощь.
В последнем случае необходимо осуществить удержание из суммы
займа (которая стала помощью) подоходного налога и всех соот-
ветствующих взносов и сборов в социальные фонды. Необходимо
учитывать, что в этом случае работник уже уволился, не возвратив
заем, т.е. получил чистый доход и удержаний из его дохода
предприятие уже сделать не может. А уплатить необходимо.
Согласно ст. 10 Декрета о подоходном налоге неудержанные или
удержанные не полностью суммы подоходного налога с уволившихся
граждан уплачиваются предприятиями за счет собственных средств.
Поэтому подоходный налог уже необходимо начислять на сумму займа и
уплачивать за счет средств предприятия.
Например, выдан и не возвращен уволившимся работником заем в
сумме 200 грн. (это его чистый доход). Подоходный налог уплачи-
вается по ставке 20 %. К тому же необходимо учитывать удержания в
соцфонды: 2 % - в Пенсионный фонд, по 0,5 % - в Фонды социального
страхования (ФСС) по временной нетрудоспособности и на случай
безработицы.
20 + 2 + 0,5 + 0,5 = 23 % - процент удержаний;
200 х 100 : 77 = 259,74 грн. - сумма налогооблагаемого дохода;
259,74 х 20 : 100 = 51,95 грн. - сумма подоходного налога.
Аналогичным образом из этой суммы удерживаются взносы и сборы
в соцфонды:
259,74 х (2 + 0,5 + 0,5) : 100 = 7,79 грн. - сбор и взносы в
социальные фонды;
7,79 + 51,95 = 59,74 грн. - сумма всех удержаний;
259,74 - 59,74 = 200 грн. - чистый доход (сумма невозвратного
займа).
Начисления в социальные фонды, если работник уволился, не
осуществляются.
В случае смерти заемщика заимодатель должен действовать
согласно ст. 557 ГК, а именно: предъявить свои требования к
наследнику или исполнителю завещания умершего заемщика по месту
открытия наследства. Наследник, принявший наследство, отвечает по
долгам наследодателя в пределах настоящей стоимости унаследованно-
го им имущества. При наличии нескольких наследников они отвечают
по долгам наследодателя пропорционально полученным ими наследст-
венным долям (ст. 556 ГК). Необходимо помнить, что данное
требование должно быть предъявлено не позднее 6 месяцев (данный
срок продлению не подлежит) со дня открытия наследства, иначе это
приведет к утрате требования заимодателя по долгам наследодателя и
они будут считаться погашенными.
Если наследник признает сумму долга наследодателя и погашает
ее, то вопросов по налогообложению вообще никаких не возникает. А
если задолженность наследником не признана, то предприятие
обращается с иском в суд, поскольку установить, какие именно
наследники и в какой сумме должны погасить долг перед
предприятием, может только суд. До решения дела судом объекта
обложения подоходным налогом не будет.
Уплачивать подоходный налог необходимо лишь в случае, когда
наследников нет или предприятие решило не предъявлять наследнику
претензию и списать эту задолженность за счет своей прибыли. В
таком случае необходимо уплачивать все взносы и сборы в социальные
фонды.
После рассмотренных случаев можно сделать вывод, что заимода-
телям желательно включать в договоры займа условие о досрочном
расчете и прекращении договора займа в случае увольнения заемщика
с работы на данном предприятии, а также условия погашения займа в
случае его смерти.
Приведем пример договора займа, заключенного между
предприятием и его работником.
------------------------------------------------------------------
Договор займа
г. Киев 14 января 1999 г.
-----------------
ООО "Калина", именуемое в дальнейшем "Заимодатель", в лице
директора Соколова М.В., действующего на основании Устава, с
одной стороны, и гражданин Украины Орлов Д.П., именуемый в
дальнейшем "Заемщик", с другой стороны, заключили настоящий
Договор о следующем:
1. Предмет договора
1.1 Заимодатель предоставляет Заемщику беспроцентный заем в
сумме 6000 грн. (шесть тысяч гривен) на личные нужды.
2. Права и обязанности сторон
2.1 Заимодатель обязуется предоставить Заемщику беспроцентный
заем в сумме 6000 грн. (шесть тысяч гривен) не позднее 21 января
1999 года.
2.2 Заемщик обязуется возвратить Заимодателю такую же сумму
денег до 20 января 2003 года.
2.3 Погашать заем Заемщик начинает с января 2001 года равными
частями путем удержания денег из его заработной платы.
2.4 В случае невозможности удержания займа в установленной
сумме из заработной платы Заемщика или по его желанию Заемщик
возвращает заем путем внесения денег в кассу Заимодателя.
2.5 Заемщик имеет право погасить заем раньше срока возврата,
определенного в настоящем Договоре.
2.6 В случае увольнения Заемщика до истечения срока Договора
Заемщик обязан досрочно до дня увольнения (включительно) погасить
всю сумму предоставленного займа.
3. Другие условия
3.1 Договор вступает в силу с момента выдачи займа.
3.2 Действие настоящего Договора прекращается после полного
погашения займа Заемщиком.
3.3 Ни одна из сторон не имеет права передавать свои права и
обязанности по настоящему Договору третьим лицам без письменного
согласия другой стороны.
3.4 Все изменения и дополнения к настоящему Договору действи-
тельны лишь в случае, если они осуществлены в письменной форме и
подписаны уполномоченными на это лицами.
3.5 Договор составлен в двух экземплярах, имеющих одинаковую
юридическую силу, по одному для каждой стороны.
3.6 В случаях, не предусмотренных настоящим Договором, стороны
руководствуются Гражданским кодексом Украины и другими действующи-
ми законодательными и нормативными актами Украины.
Реквизиты сторон:
Заемщик: ______ Орлов Д.П. Заемодатель: ООО "Калина"
Паспорт: ПВ № 123456, П/р: 26003322331122 в МД УСБ
выданный Жовтневым РУГУ МФО 322012
МВД Украины в г. Киеве Код ЕГРПОУ: 20405060
14 ноября 1998 года Директор: _____ Соколов М.В.
М.П.
------------------------------------------------------------------
Учет выдачи и возврата займа
Согласно ПБУ 10 "Дебиторская задолженность", утвержденному
приказом Министерства финансов Украины от 08.10.99 г. № 237
( z0725-99 ), выданный работнику предприятия заем в зависимости от
срока, на который он предоставляется, может рассматриваться как:
- текущий (сумма дебиторской задолженности, возникающая в ходе
нормального операционного цикла или погашенная в течение 12
месяцев с даты баланса);
- долгосрочный (сумма дебиторской задолженности, не возни-
кающая в ходе нормального операционного цикла и погашенная после
12 месяцев с даты баланса).
Следовательно, согласно Инструкции о применении Плана счетов
заем, выданный на срок до одного года, учитывается на субсчете 377
"Расчеты с другими дебиторами", а в случае выдачи ее на больший
срок - на субсчете 163 "Другая дебиторская задолженность". При
составлении баланса часть займа, которая должна быть погашена в
течение 12 месяцев с даты баланса, переносится в учете из кредита
субсчета 163 в дебет 377 (т.е. часть долгосрочной дебиторской
задолженности становится текущей).
На дату составления баланса дебетовое сальдо по счету 163
отражается в стр. 050 "Долгосрочная дебиторская задолженность", а
дебетовое сальдо по счету 377 - в стр. 210 "Другая текущая
дебиторская задолженность".
Пример
Предприятие предоставило своему работнику беспроцентный заем в
сумме 6000 грн. сроком на 4 года. Условиями договора предусмотре-
но, что погашение займа начинается через 2 года равными частями в
течение следующих 2 лет. Выплатив часть займа в сумме 3250 грн.,
работник в феврале 2002 года заболел. Собранием трудового
коллектива было принято решение о списании суммы займа, оставшейся
непогашенной, за счет средств предприятия в качестве материальной
помощи на оздоровление, в т.ч. сумма материальной помощи, не
облагаемая налогами в пределах прожиточного минимума на трудоспо-
собное лицо (в 2002 году, установленного в размере 365 грн.).
Подоходный налог и прочие удержания из невозвращенной суммы займа
работник внес наличными в кассу предприятия.
В бухгалтерском и налоговом учете данные операции отражаются
следующим образом:
|---|-------------------------|----------------|-------|---------|
| № | Содержание операции | Бухгалтерский |Сумма, |Налоговый|
|п/п| | учет | грн. | учет |
| | |-------|--------| |----|----|
| | | Д-т | К-т | | ВД | ВР |
|---|-------------------------|-------|--------|-------|----|----|
| 1999 год |
|---|-------------------------|-------|--------|-------|----|----|
| 1 |Выдан заем работнику из | 301 | 311 | 6000 | | |
| |кассы предприятия | 377 | 301 | 6000 | | |
| | | 163 | 377 | 6000 | | |
|---|-------------------------|-------|--------|-------|----|----|
| 2000 год |
|---|-------------------------|-------|--------|-------|----|----|
| 2 |При составлении баланса | 377 | 163 | 3000 | | |
|---|-------------------------|-------|--------|-------|----|----|
| 2001 год |
|---|-------------------------|-------|--------|-------|----|----|
| 3 |Возвращена часть займа | | | | | |
| |путем: | | | | | |
| |- внесения наличными в | 301 | 377 | 1000 | | |
| |кассу предприятия; | | | | | |
| |- удержания из заработной| 661 | 377 | 2000 | | |
| |платы | | | | | |
|---|-------------------------|-------|--------|-------|----|----|
| 4 |При составлении баланса | 377 | 163 | 3000 | | |
|---|-------------------------|-------|--------|-------|----|----|
| 2002 год |
|---|-------------------------|-------|--------|-------|----|----|
| 5 |Удержана надлежащая часть| | | | | |
| |займа из заработной платы| | | | | |
| |заемщика за январь | 661 | 377 | 250 | | |
|---|-------------------------|-------|--------|-------|----|----|
| 6 |Списана невозвращенная | | | | | |
| |часть займа за счет | | | | | |
| |средств предприятия как | | | | | |
| |материальная помощь *: | 661 | 377 | 2750 | | |
| |- налогооблагаемая часть;| 949 | 661 | 2385 | | |
| |- не облагаемая налогом | | | | | |
| |часть | 949 | 661 | 365 | | |
|---|-------------------------|-------|--------|-------|----|----|
| 7 |Удержан подоходный налог | 661 | 641/пдн| 477 | | |
|---|-------------------------|-------|--------|-------|----|----|
| 8 |Удержаны сборы и взносы: | | | | | |
| | | | | | | |
| |- в Пенсионный фонд | 661 | 651 | 47,70 | | |
| |(2 %); | | | | | |
| |- в Фонд занятости | 661 | 653 | 11,93 | | |
| |(0,5 %); | | | | | |
| |- в Фонд социального | 661 | 652 | 11,93 | | |
| |страхования по временной | | | | | |
| |нетрудоспособности | | | | | |
| |(0,5 %) | | | | | |
|---|-------------------------|-------|--------|-------|----|----|
| 9 |Начислены взносы и сборы | | | | | |
| |в социальные фонды | 949 |651-653,|902,96 | | |
| |(37,86 %) ** | |656 | | | |
|---|-------------------------|-------|--------|-------|----|----|
|10 |Внесена работником сумма | 301 | 661 |548,56 | | |
| |подоходного налога и | | | | | |
| |взносы в кассу | 311 | 301 |548,56 | | |
| |предприятия | | | | | |
|---|-------------------------|-------|--------|-------|----|----|
|11 |Перечислена сумма: | | | | | |
| |- подоходного налога; |641/пдн| 311 | 477 | | |
| | | | | | | |
| |- взносов и сборов |651- | 311 | 974,52| | |
| | |653, | | | | |
| | |656 | | | | |
|---|-------------------------|-------|--------|-------|----|----|
|12 |Определен финансовый | 791 | 949 |3652,96| | |
| |результат | | | | | |
|---|-------------------------|-------|--------|-------|----|----|
------------------
* Оговорен в коллективном договоре.
** Сбор в Пенсионный фонд - 32 %, взносы в Фонд социального
страхования (ФСС) в связи с временной нетрудоспособностью - 2,5
%, взносы в ФСС на случай безработицы - 2,5 %, взносы в ФСС от
несчастного случая - 0,86 % (деятельность предприятий относится ко
2 классу профессионального риска).
Начисления в социальные фонды на сумму невозвращенного займа
(если работник продолжает работать на предприятии) осуществляются
на основании того, что такая сумма рассматривается как пособие
работнику и включается в фонд оплаты труда согласно п. 2.41
Инструкции по статистике заработной платы, утвержденной приказом
Министерства статистики Украины от 11.12.95 г, № 323.
Анализируя все вышеизложенное, можно сделать вывод, что
предоставление средств по договору займа является выгодным работ-
нику, т.к. не предусматривает уплаты процентов предприятию за
пользование средствами.
Для предприятия это также имеет смысл, т.к. заем, предостав-
ленный работнику предприятия, в случае его возврата не облагается
налогами и сборами и в определенной мере может заменить выплату
заработной платы. К тому же договор займа не запрещено заключать
на довольно продолжительный срок, хоть и на 100 лет. Но это уже не
понравится налоговикам, особенно учитывая факт увеличения подобных
случаев.
Перечень сокращенных обозначений нормативных документов, ис-
пользованных в данной консультации:
1. Закон о предприятиях - Закон Украины "О предприятиях в
Украине" от 27.03.91 г. № 887-XII ( 887-12 ) с изменениями и
дополнениями.
2. Закон о колдоговорах - Закон Украины "О коллективных дого-
ворах и соглашениях" от 01.07.93 г. № 3356-XII ( 3356-12 ) с
изменениями и дополнениями.
3. Декрет о подоходном налоге - Декрет Кабинета Министров
Украины "О подоходном налоге с граждан" ( 13-92 ) от 26.12.92 г.
№ 13-92 с изменениями и дополнениями.
4. Положение о ведении кассовых операций - Положение о ведении
кассовых операций в национальной валюте в Украине, утвержденное
постановлением Правления Национального банка Украины от 19.02.2001
г. № 72 ( z0237-01 ), с изменениями и дополнениями.
{1} Относительно денежных средств, выдаваемых работникам
предприятия "в долг", часто применяется термин "ссуда", но в связи
с тем, что в Гражданском кодексе предусмотрен "договор займа"
(относительно юридических и физических лиц), в данной консультации
мы будем использовать именно термин "заем".
------------------------------------------------------------------
"ГлавБух"
№ 04/02, стр. 39
[28.01.2002]
Наталья Радченко
бухгалтер-консультант
------------------------------------------------------------------